Cassazione Civile, Ordinanza n. 23991/2022 del 02/08/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un controllo fiscale svolto presso uno studio contabile che aveva gestito le dichiarazioni IVA di alcuni clienti e dei professionisti titolari dello studio. L'Ufficio aveva ritenuto che, per gli anni d'imposta 2002 e 2003, fossero stati esposti crediti IVA senza corrispondenti registrazioni di fatture idonee a giustificarli, e aveva quindi irrogato sanzioni per infedele dichiarazione sia ai contribuenti-clienti sia ai professionisti coinvolti come concorrenti nella violazione. Nel solo giudizio qui esaminato, il professionista titolare dello studio aveva ottenuto in primo grado una parziale riforma: la CTP aveva riconosciuto una responsabilità concorrente ma aveva riqualificato la violazione da infedele dichiarazione a omessa dichiarazione, applicando la sanzione in misura fissa. L'Agenzia delle Entrate appellava sostenendo che il gravame era specifico e che la sanzione andava mantenuta nella misura proporzionale prevista per l'infedele dichiarazione. In cassazione deduceva: 1) violazione dell'art. 53 d.lgs. 546/1992 per avere la CTR dichiarato inammissibile l'appello per asserita mancanza di specificità nonostante le censure fossero chiaramente individuate; 2) violazione degli artt. 112 c.p.c., 57, 61 e 36 d.lgs. 546/1992, 132 c.p.c. e 111 Cost., per avere la CTR pronunciato su un preteso difetto di motivazione della sentenza di primo grado, questione non devoluta in appello, omettendo invece di decidere sui motivi effettivi relativi alla misura e al titolo della sanzione; 3) violazione dell'art. 7 d.l. 269/2003, degli artt. 2 e 10 l. 80/2003 e dell'art. 9 d.lgs. 472/1997; 4) ulteriore violazione dell'art. 7 d.l. 269/2003 e dell'art. 9 d.lgs. 472/1997; 5) violazione dell'art. 5, comma 4, d.lgs. 471/1997, dell'art. 9 d.lgs. 472/1997 e dell'art. 7 d.l. 269/2003, per sostenere che anche il coautore professionista risponde della sanzione proporzionale per infedele dichiarazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo del ricorso, cassando la sentenza della CTR della Liguria e rinviando alla stessa CTR, in diversa composizione, per l'esame del merito dell'appello dell'Agenzia e per la liquidazione delle spese di legittimità. Ha ritenuto che l'appello dell'Ufficio fosse specifico e che il rinvio ad altra sentenza di merito non fosse acritico ma funzionale a sorreggere la censura sulla misura della sanzione. Ha inoltre rilevato che la CTR aveva pronunciato ultra/extra petita sul preteso difetto di motivazione della decisione di primo grado, mentre non aveva esaminato il vero oggetto dell'appello, cioè la correttezza della riqualificazione della violazione e della riduzione della sanzione. I motivi terzo, quarto e quinto sono stati dichiarati inammissibili per difetto di interesse, perché rivolti contro argomentazioni svolte ad abundantiam dalla CTR una volta affermata l'inammissibilità dell'appello. La Corte ha comunque osservato incidentalmente che l'art. 7 d.l. 269/2003 non era applicabile al caso, poiché la violazione riguardava il rapporto fiscale dei clienti e non un rapporto fiscale proprio della società contabile.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. 546/1992

  L'appello tributario non richiede formule sacramentali, ma deve contenere una chiara ed inequivoca esposizione, anche sommaria, dei motivi di censura; l'inammissibilità è eccezionale e va valutata sull'intero atto di impugnazione.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  La trascrizione dell'atto di appello nel ricorso per cassazione è idonea a soddisfare il requisito di specificità del ricorso.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice deve pronunciare nei limiti della domanda e dei motivi devoluti; non può decidere su questioni estranee all'appello né mutare petitum o causa petendi.

• artt. 57, 61 e 36 d.lgs. 546/1992

  Richiamati per sostenere la nullità della decisione per omessa pronuncia e per vizio motivazionale nel processo tributario.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato quale parametro del requisito minimo di motivazione della sentenza.

• art. 111 Cost.

  Richiamato quale fondamento del dovere di motivazione della decisione.

• art. 7 d.l. 269/2003

  La disposizione deroga al principio personalistico delle sanzioni tributarie ma opera solo per sanzioni relative al rapporto fiscale proprio della società o dell'ente; non si applica se la violazione concerne il rapporto fiscale di soggetti terzi, come i clienti dello studio contabile.

• art. 2 l. 80/2003

  Richiamato dalla CTR come norma di delega che avrebbe orientato la limitazione delle sanzioni al soggetto che trae effettivo beneficio dalla violazione.

• art. 10 l. 80/2003

  Richiamato nel motivo di ricorso unitamente all'art. 2 della medesima legge.

• art. 9 d.lgs. 472/1997

  In tema di concorso di persone nell'illecito tributario, ciascun concorrente soggiace alla sanzione prevista per la violazione, nei limiti della configurabilità del concorso.

• art. 5, comma 4, d.lgs. 471/1997

  Prevede la sanzione proporzionale per la dichiarazione infedele IVA; la questione era se dovesse applicarsi anche al coautore professionista.

• art. 5, comma 3, d.lgs. 471/1997

  Richiamato per la riqualificazione operata in primo grado come omessa dichiarazione, con applicazione di sanzione fissa.

• art. 23 d.l. 137/2020

  Richiamato solo per la forma del procedimento camerale e per le conclusioni scritte del P.G.

Massime di principio

• Nel processo tributario l'inammissibilità dell'appello per difetto di specificità va dichiarata solo quando dall'atto, considerato nel suo complesso, non sia ricavabile in modo inequivoco la volontà di contestare la decisione di primo grado e i punti effettivamente devoluti al riesame.
• Il rinvio per relationem ad altro precedente non rende inammissibile l'appello se l'atto contiene una critica autonoma e comprensibile alla decisione impugnata e il richiamo ad altra sentenza è usato solo come supporto argomentativo.
• La violazione dell'art. 112 c.p.c. sussiste quando il giudice si pronuncia su una questione non devoluta o omette di decidere sul vero oggetto dell'impugnazione; è invece possibile che la decisione si fondi su una qualificazione giuridica diversa da quella prospettata dalle parti, purché non muti petitum e causa petendi.
• Le argomentazioni svolte ad abundantiam su questioni di merito non possono essere autonomamente censurate quando la decisione sia sorretta da una statuizione pregiudiziale che ha già esaurito la potestas iudicandi sul merito.
• L'art. 7 d.l. 269/2003 si applica solo alle sanzioni relative al rapporto fiscale proprio della società o dell'ente; non estende la responsabilità sanzionatoria a chi abbia concorso nella violazione di un rapporto fiscale altrui.

Come è indicizzato