Cassazione Civile, Ordinanza n. 20104/2025 del 18/07/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per omesso versamento di IRES, IRAP e IVA riferito all'esercizio 2013 di un'associazione sportiva dilettantistica, ritenuta evasore totale per mancata presentazione della dichiarazione dei redditi. L'Ufficio aveva ricostruito il reddito con il criterio dello spesometro sulla base delle fatture emesse e aveva ritenuto che il contribuente fosse l'effettivo dominus dell'associazione, cioè il soggetto che aveva agito in nome e per conto dell'ente pur senza rivestire cariche formali, sulla base di dichiarazioni di terzi e di altri indici fattuali. Il contribuente aveva eccepito di non essere legittimato passivamente, sostenendo di non essere socio né rappresentante dell'associazione e di essersi limitato a consentire l'uso del logo sociale. La CTP aveva respinto il ricorso, mentre la CGT di secondo grado lo aveva accolto, ritenendo che la responsabilità ex art. 38 c.c. per debiti tributari gravasse solo sul legale rappresentante formale e che, in ogni caso, non fosse sufficiente la mera prova di un'attività negoziale svolta verso terzi per estendere la responsabilità fiscale. L'Agenzia delle Entrate ha allora proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973, 54 d.P.R. 633/1972, 2697, 2727 e 2729 c.c., censurando l'erronea esclusione del valore indiziario delle dichiarazioni di terzi e il cattivo governo delle presunzioni; con il secondo ha denunciato violazione dell'art. 36 d.lgs. 546/1992 per asserita motivazione apparente della sentenza di appello.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto il secondo motivo perché la sentenza di merito conteneva una motivazione effettiva, sufficiente a superare il minimo costituzionale richiesto dall'art. 36 d.lgs. 546/1992. Ha invece accolto il primo motivo, rilevando che la CGT aveva erroneamente escluso la valenza indiziaria delle dichiarazioni rese da terzi nel procedimento tributario e aveva male applicato i principi in tema di responsabilità ex art. 38 c.c. e di prova presuntiva. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio al giudice di merito per un nuovo esame della controversia alla luce dei corretti criteri sull'onere della prova, sulla rilevanza degli indizi e sulla responsabilità di chi abbia di fatto gestito l'associazione nel periodo d'imposta considerato.

Norme richiamate

• art. 38 c.c.

  "autonomia patrimoniale imperfetta"; "fideiussione ex lege"; "agito in nome e per conto dell'associazione"

  La responsabilità personale e solidale di chi agisce per un'associazione non riconosciuta non deriva dalla sola carica formale, ma dall'attività concretamente svolta per conto dell'ente; in materia tributaria essa può gravare anche sul soggetto che, in fatto, abbia diretto la gestione complessiva dell'associazione nel periodo considerato.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  La motivazione è apparente solo quando manchi un effettivo contenuto argomentativo; nel caso di specie la sentenza di appello conteneva una motivazione sufficiente.

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  Richiamato come norma violata nella censura relativa alla ricostruzione del reddito e all'accertamento induttivo fondato sugli elementi presuntivi.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Richiamato come norma violata nella censura relativa alla determinazione dell'imponibile IVA mediante accertamento fondato su presunzioni.

• art. 2697 c.c.

  L'Ufficio deve fornire la prova degli elementi da cui desumere la qualità di rappresentante o gestore; una volta acquisiti elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti, grava sul contribuente la prova contraria.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in tema di presunzioni semplici e del loro uso nella ricostruzione del ruolo effettivo del contribuente.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti; il giudice deve prima valutare analiticamente gli indizi e poi considerarli complessivamente secondo il criterio della convergenza del molteplice.

• art. 6 CEDU

  Le dichiarazioni extraprocessuali di terzi sono utilizzabili nel processo tributario nel rispetto delle garanzie del giusto processo e del contraddittorio.

• art. 47 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  Le dichiarazioni di terzi sono utilizzabili come elementi indiziari purché sia salvaguardata la parità delle armi.

Massime di principio

• In tema di associazioni non riconosciute, la responsabilità personale e solidale ex art. 38 c.c. non dipende dalla sola titolarità formale della rappresentanza, ma dall'effettivo svolgimento di attività gestoria o negoziale in nome e per conto dell'ente.
• Per i debiti d'imposta di un'associazione non riconosciuta, la responsabilità può gravare sul soggetto che, in base al ruolo rivestito o alla gestione di fatto, abbia diretto la complessiva attività dell'ente nel periodo d'imposta, anche se non formalmente investito della carica.
• Nel processo tributario, le dichiarazioni rese da terzi in sede amministrativa o richiamate nell'avviso di accertamento non sono inutilizzabili in sé, ma costituiscono elementi indiziari che il giudice deve valutare insieme agli altri dati acquisiti.
• La valutazione della prova presuntiva richiede un duplice passaggio: esame analitico dei singoli indizi e successiva valutazione unitaria della loro convergenza; è censurabile la decisione che svaluti gli indizi senza verificarne la forza complessiva.
• La prova degli elementi fondanti la responsabilità del soggetto chiamato a rispondere del debito tributario incombe sull'Amministrazione; tuttavia, una volta integrato un quadro indiziario grave, preciso e concordante, grava sul contribuente l'onere di dimostrare la propria estraneità alla gestione dell'ente.
• La motivazione apparente sussiste solo quando la sentenza sia priva di reale contenuto argomentativo; non è sufficiente la sola non condivisibilità della motivazione per integrare il vizio di cui all'art. 36 d.lgs. 546/1992.

Come è indicizzato