Sentenza del 02/10/2024 n. 25917 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia, dopo una verifica della Guardia di Finanza, aveva accertato per gli anni d’imposta 2008 e 2009 ricavi imponibili rispettivamente di € 144.931 e € 134.237, ritenendo che ETRIMA A.D. avesse la residenza fiscale effettiva in Italia. La società aveva contestato l’esterovestizione e la ricostruzione induttiva dei ricavi, fondata sulla redditività media di settore; nei gradi di merito aveva inoltre eccepito vizi della verifica e della notifica degli avvisi, notificati ad A.A., che sosteneva non fosse il legale rappresentante. In Cassazione ha riproposto tali questioni e ha chiesto anche l’interruzione del giudizio per il sopravvenuto fallimento, dichiarato dal Tribunale di Sofia.

La decisione

La Cassazione ha respinto la richiesta d’interruzione: il fallimento sopravvenuto in Cassazione non interrompe il giudizio, pur potendo intervenire il curatore nei limiti consentiti. Ha dichiarato inammissibili i primi due motivi: le censure su verifica, contraddittorio e notifiche erano formulate in modo confuso e non adeguatamente documentato; inoltre, non era indicato quale concreta difesa la società avrebbe potuto svolgere nel contraddittorio, e l’impugnazione degli avvisi aveva sanato la nullità della notifica per raggiungimento dello scopo. Anche la contestazione dell’esterovestizione non ha superato il vaglio: la presunzione legale dell’art. 73, comma 5-bis, TUIR non era applicabile, ma la CTR aveva fondato la residenza italiana su elementi presuntivi autonomi, tra cui riunioni societarie, attività contabili e contrattuali e sostegno finanziario svolti tramite società italiane; la ricorrente ne aveva contestati solo alcuni e chiedeva, inammissibilmente, una nuova valutazione dei fatti. Ha invece accolto, per quanto di ragione, il terzo motivo sulla determinazione dei ricavi: la motivazione della CTR circa la percentuale di ricarico e il ricorso alla redditività media di 140 soggetti del settore, incrementata del 5%, era generica e non permetteva di verificare il ragionamento seguito. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per un nuovo esame su tale censura e per la liquidazione delle spese di Cassazione.

Norme richiamate

• Artt. 299 e seguenti c.p.c.

  il fallimento di una delle parti che si verifichi nel giudizio di Cassazione non determina l'interruzione del processo ex artt. 299 e ss. c.p.c., trattandosi di procedimento dominato dall'impulso d'ufficio

  Il fallimento sopravvenuto durante il giudizio di Cassazione non comporta l’interruzione del processo né un onere di riassunzione nei confronti della curatela.

• Art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  Tale carenza comporta l'inadempimento dell'onere di cui all' art. 366 , primo comma, n. 6, cod. proc. civ., di specifica indicazione, a pena di inammissibilità del ricorso, degli atti processuali e dei documenti sui quali il ricorso si fonda

  Il ricorrente in Cassazione deve indicare specificamente gli atti e i documenti rilevanti, il loro contenuto essenziale e gli elementi che ne consentono l’individuazione e la collocazione nel processo di merito.

• Art. 12 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  La società ha invocato la norma per lamentare la violazione del contraddittorio durante la verifica; la Corte ha ritenuto la censura inammissibile e, comunque, infondata, anche perché non era stato indicato il concreto contributo difensivo che avrebbe potuto fornire.

• Art. 156, comma 2, c.p.c.

  nell'ipotesi di nullità della notifica dell'atto impositivo tale nullità è sanata, a norma dell' art. 156 c.p.c., comma 2, per effetto del raggiungimento del suo scopo, il quale, postulando che alla notifica invalida sia comunque seguita la conoscenza dell'atto da parte del destinatario, può desumersi anche dalla tempestiva impugnazione, ad opera di quest'ultimo, dell'atto invalidamente notificato

  La tempestiva impugnazione dell’avviso dimostra che l’atto è giunto a conoscenza del destinatario e sana il vizio di nullità della notifica; nel caso concreto la Corte ha ritenuto sanati anche gli eventuali vizi degli atti della verifica.

• Art. 73, comma 3, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  i criteri di collegamento, paritetici ed alternativi, tra i soggetti passivi (nella specie le società) dell'imposizione diretta ed il territorio dello Stato, la cui ricorrenza, per la maggior parte del periodo d'imposta, determina la residenza in Italia della contribuente e, con essa, l'assoggettamento alla potestà impositiva del fisco italiano.

  La residenza fiscale italiana può risultare, per la maggior parte del periodo d’imposta, dalla sede legale, dalla sede dell’amministrazione o dall’oggetto principale in Italia. I criteri sono alternativi e possono essere applicati anche senza provare una finalità elusiva; la sede dell’amministrazione va accertata in concreto considerando dove si svolgono effettivamente direzione e gestione.

• Art. 73, comma 5-bis, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Come si ricava dal chiaro tenore testuale della norma in commento, il legislatore ha inteso limitare l'applicabilità della presunzione legale relativa di c.d. esterovestizione ivi stabilita, subordinandola alla ricorrenza del duplice presupposto che la società avente sede all'estero, oltre a detenere la partecipazione di controllo in una società o in un altro ente commerciale residente in Italia, sia a sua volta controllata, anche indirettamente, ai sensi dell' art. 2359 , comma 1, c.c., da soggetti residenti nel territorio dello Stato ovvero amministrata da un consiglio di amministrazione composto in prevalenza di consiglieri residenti nel medesimo territorio

  La presunzione di residenza italiana non opera per il solo fatto di rapporti operativi o finanziari con soggetti italiani: occorrono sia il controllo della società estera su una società o ente commerciale italiano sia, alternativamente, il controllo della società estera da parte di residenti italiani o un consiglio di amministrazione composto prevalentemente da residenti in Italia. La Corte ha escluso che tali presupposti risultassero provati nel caso concreto.

• Art. 2359, primo comma, c.c.

  si considerano controllate: 1) le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria (cd. controllo interno di diritto); 2) le società in cui un'altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un'influenza dominante nell'assemblea ordinaria (cd. controllo interno di fatto); 3) le società che sono sotto influenza dominante di un'altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con essa.

  Per il controllo rilevante ai fini della presunzione di esterovestizione occorre una delle forme di controllo societario individuate dalla norma: maggioranza dei voti, influenza dominante in assemblea o influenza dominante derivante da specifici vincoli contrattuali.

• Art. 43 del R.D. 16 marzo 1942, n. 267 (legge fallimentare)

  La società ha depositato la sentenza di fallimento richiamando gli effetti previsti dalla norma, ma la Corte ha escluso che il fallimento sopravvenuto determinasse l’interruzione del giudizio di Cassazione.

• Art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  la motivazione è solo "apparente" e la sentenza è nulla quando benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento

  La motivazione meramente apparente integra un vizio di nullità della sentenza. La spiegazione della CTR sulla percentuale di ricarico era apodittica e non consentiva di comprendere né verificare il percorso logico seguito.

Massime di principio

• Nel giudizio di Cassazione il fallimento sopravvenuto di una parte non interrompe il processo; il curatore può intervenire nei limiti delle facoltà difensive previste.
• Il ricorso per Cassazione deve distinguere chiaramente i diversi vizi denunciati e confrontarsi con la motivazione effettiva della sentenza impugnata. La sovrapposizione di censure incompatibili o la mancata indicazione degli atti e documenti rilevanti può comportare l’inammissibilità.
• Per contestare utilmente la mancanza di contraddittorio endoprocedimentale occorre, nei casi in cui la violazione sia rilevante, indicare concretamente quali argomenti o elementi il contribuente avrebbe potuto sottoporre all’Amministrazione. Per i tributi non armonizzati l’obbligo di contraddittorio sussiste solo quando è previsto da una specifica norma.
• La tempestiva impugnazione dell’atto impositivo può sanare la nullità della notifica se dimostra che l’atto ha raggiunto il suo scopo e ne è stata acquisita conoscenza.
• Per accertare la residenza fiscale di una società si valutano concretamente e in modo alternativo i criteri legali di collegamento con l’Italia, inclusi il luogo in cui si prendono le decisioni e si svolge la gestione effettiva. Un’opificio o una sede formale all’estero, da soli, non determinano necessariamente la residenza fiscale.
• La presunzione legale di esterovestizione prevista dall’art. 73, comma 5-bis, TUIR richiede gli specifici presupposti di partecipazione di controllo e di controllo o composizione dell’organo amministrativo indicati dalla norma; rapporti commerciali, finanziari o di collaborazione non bastano da soli a farla scattare.
• Gli elementi presuntivi sulla sede effettiva devono essere valutati prima singolarmente e poi nel loro insieme. In Cassazione non è consentito chiedere una nuova ricostruzione dei fatti o limitarsi a contestare alcuni indizi senza confrontarsi con gli altri elementi valorizzati dal giudice di merito.
• La determinazione induttiva dei ricavi mediante percentuali di ricarico o medie di settore deve essere motivata in modo verificabile: il giudice deve spiegare la scelta del campione e del criterio di calcolo, considerando natura e omogeneità dei beni e le contestazioni del contribuente.