Cassazione Civile, Sentenza n. 6239/2020 del 05/03/2020

Esito

La controversia

La contribuente impugnò davanti alla Commissione tributaria provinciale di Frosinone una cartella di pagamento di Euro 2.809,68, emessa per il mancato versamento del saldo IRAP 2003. Il giudice di primo grado accolse il ricorso, ritenendo insussistente il presupposto dell’autonoma organizzazione. L’Agenzia delle Entrate appellò e la Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, con sentenza pronunciata il 16 marzo 2011 e depositata il 21 luglio 2011, riformò la decisione. La CTR respinse l’eccezione di novità dei motivi d’appello, rilevò che l’Amministrazione aveva già sostenuto in primo grado che la cartella emessa a seguito di controllo automatizzato fosse impugnabile soltanto per vizi propri e affermò che la contribuente avrebbe dovuto versare l’imposta e poi chiederne il rimborso. La contribuente ricorse per cassazione con tre motivi: con il primo denunciò, ai sensi dell’art. 57 del D.Lgs. n. 546 del 1992, la novità della tesi sviluppata dall’Agenzia in appello; con il secondo lamentò l’omesso o insufficiente esame delle questioni svolte in appello, senza però indicare uno specifico fatto storico decisivo trascurato; con il terzo contestò, sotto il profilo motivazionale e della violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 446 del 1997, l’affermazione che, dopo la dichiarazione e la mancata corresponsione dell’imposta, l’unico rimedio fosse il pagamento integrale seguito da istanza di rimborso. Sosteneva, in particolare, di poter contestare in giudizio la sussistenza dell’autonoma organizzazione, pur avendo dichiarato l’IRAP dovuta.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo: la CTR aveva correttamente ritenuto che l’Agenzia avesse riproposto in appello la linea difensiva già svolta in primo grado, ossia che la cartella emessa ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, dopo controllo automatizzato, fosse impugnabile soltanto per vizi propri. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché la ricorrente non aveva individuato un fatto storico-naturalistico specifico, controverso e decisivo, ma aveva formulato una censura generica sull’omesso esame degli argomenti difensivi. Il terzo motivo è stato accolto: la dichiarazione dei redditi è una dichiarazione di scienza, emendabile e ritrattabile in sede contenziosa; pertanto il contribuente può provare che la dichiarazione era affetta da errore e che mancava il presupposto impositivo, senza essere costretto a pagare prima l’intera imposta e a domandarne poi il rimborso. In tale giudizio grava sul contribuente che ritratti la dichiarazione l’onere di provare il fatto impeditivo dell’obbligazione tributaria, nella specie l’asserita mancanza dell’autonoma organizzazione. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinviato alla Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 57 D.Lgs. n. 546/1992

  Esula dal motivo d’impugnazione in esame (al riguardo, però, vedi infra p. 3) – che delimita il controllo di legalità della sentenza impugnata devoluto a questa Corte – stabilire se il dictum della CTR, secondo cui sarebbe preclusa al contribuente la facoltà d’impugnare la cartella, emessa a seguito del mancato versamento dell’IRAP (oppure del saldo dell’IRAP), per così dire “ritrattando” la propria dichiarazione dei redditi ed adducendo, quale fattore impedivo dell’obbligazione tributaria, la mancanza di un’autonoma organizzazione (Cass. 28/12/2016, n. 27127 riconosce tale facoltà al contribuente).

  La censura relativa all’art. 57 riguarda la novità dei motivi d’appello; nel caso concreto è infondata perché la tesi dell’Amministrazione sulla limitazione dell’impugnazione ai vizi propri della cartella era già stata svolta in primo grado. La Corte precisa che la questione sostanziale della possibilità di contestare il presupposto IRAP non è devoluta dal primo motivo.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Ciò premesso, in punto di diritto, nella fattispecie concreta non viene dedotto alcun “fatto”, nell’accezione storico-naturalistica delineata dai succitati principi di diritto, ma si adombra, in termini del tutto generici, che la CTR avrebbe omesso di prendere posizione, in modo esaustivo, sugli argomenti difensivi svolti dall’appellato, senza specificare quale sia il “fatto”, pretermesso dal giudice d’appello, il cui esame avrebbe, con certezza, determinato una diversa decisione della causa.

  Il vizio motivazionale previsto dalla norma richiede l’indicazione di uno specifico fatto storico-naturalistico controverso e decisivo, la cui considerazione avrebbe condotto con certezza a una decisione diversa; non basta denunciare genericamente l’omesso esame di argomenti difensivi.

• art. 36-bis D.P.R. n. 600/1973

  nel caso in cui (ed è quanto è avvenuto pacificamente in questa vicenda tributaria, nella quale si controverte del versamento del saldo dell’IRAP 2003), il ricorrente presenti la dichiarazione dei redditi, affermando di essere soggetto IRAP, ma ne ometta (in tutto o in parte) il versamento, l’Agenzia delle entrate è legittimata ad emettere la cartella di pagamento, a norma del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis, poichè la sussistenza dell’autonoma organizzazione, quale presupposto applicativo dell’imposta, è stata dichiarata dallo stesso contribuente;

  In presenza di una dichiarazione nella quale il contribuente si è qualificato soggetto IRAP e ha indicato l’imposta, l’omesso o parziale versamento consente all’Agenzia di emettere la cartella mediante il controllo automatizzato, senza che ciò impedisca al contribuente di contestare successivamente in giudizio la sussistenza del presupposto impositivo.

• art. 2697 c.c.

  ove ciò accada, in applicazione delle regole generali sulla ripartizione dell’onere della prova stabilite dall’art. 2697 c.c., spetta al contribuente che “ritratta” la propria dichiarazione dimostrare il fatto impedivo dell’obbligazione tributaria (asserita mancanza del presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione);

  Quando il contribuente contesta in giudizio la propria dichiarazione fiscale e sostiene che mancava il presupposto dell’imposta, deve provare il fatto impeditivo dell’obbligazione tributaria, qui individuato nell’assenza dell’autonoma organizzazione.

Massime di principio

• La dichiarazione dei redditi è una dichiarazione di scienza, non una dichiarazione di volontà; è quindi emendabile e ritrattabile in sede contenziosa, e il contribuente può provare che era viziata da errore di fatto o di diritto e che il presupposto impositivo non sussisteva.
• Il contribuente che abbia dichiarato un’imposta e ne abbia omesso, in tutto o in parte, il versamento può contestare in giudizio la sussistenza del presupposto impositivo, senza essere obbligato a pagare integralmente l’imposta e a proporre soltanto in seguito un’istanza di rimborso.
• Quando il contribuente ritratti la dichiarazione fiscale sostenendo l’insussistenza del presupposto impositivo, grava su di lui, ai sensi dell’art. 2697 c.c., la prova del fatto impeditivo dell’obbligazione tributaria.
• Il vizio motivazionale di cui all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nella formulazione applicabile ratione temporis, non è integrato dalla generica lamentela di mancata considerazione delle difese: occorre individuare un fatto storico-naturalistico controverso e decisivo e spiegare perché il suo esame avrebbe condotto con certezza a una diversa decisione.
• Non è nuovo in appello il motivo che ripropone una linea difensiva già allegata nel giudizio di primo grado, anche quando in appello ne venga sviluppata più ampiamente l’argomentazione.

Come è indicizzato