Sentenza del 17/07/2025 n. 19817 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato in Cassazione la sentenza n. 583/2015 della Commissione tributaria regionale, che aveva riformato la decisione di primo grado e annullato la pretesa solidale relativa alle imposte, sanzioni e interessi per il 2011, pari a Euro 325.332,00, derivanti dall'accertamento della CC Srl e dalla cessione di rami d'azienda alle società resistenti. Il ricorso articolava tre motivi: 1) violazione delle norme sulla responsabilità solidale e sulle presunzioni, perché la CTR aveva escluso la frode fiscale valorizzando il pagamento del prezzo e aveva ritenuto che la cessionaria potesse contestare an e quantum del debito della cedente; 2) motivazione apparente sulla conclusione che l'operazione avesse generato una minusvalenza anziché una plusvalenza, basata sul generico rinvio a un prospetto; 3) violazione delle norme sull'accertamento e sulla determinazione della plusvalenza, perché la CTR aveva ritenuto che la mancata consegna della documentazione contabile della cedente non potesse produrre conseguenze per le cessionarie. Le società avevano sostenuto che si trattava della cessione di due frequenze televisive prive di autorizzazione e non di rami d'azienda autonomamente organizzati, che mancava prova di un intento fraudolento e che il valore fiscale dei beni comportava una minusvalenza; avevano inoltre contestato la responsabilità solidale e la pretesa nel merito. La CTR aveva confermato, invece, la debenza delle imposte iscritte a ruolo con due cartelle relative al 2009, su cui si era formato giudicato interno.

La decisione

La Cassazione ha accolto tutti e tre i motivi e cassato la sentenza, rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, per un nuovo esame motivato e per decidere sulle spese del giudizio di legittimità. Sul primo motivo, ha rilevato che le cessioni erano avvenute dopo l'avvio della verifica del 14 settembre 2010 e a meno di sei mesi dalla notifica, il 23 marzo 2011, di un PVC alla CC Srl che constatava violazioni penalmente rilevanti, tra cui l'uso di fatture per operazioni inesistenti negli anni 2004-2007 e l'omesso versamento di IVA per Euro 191.091,00 nel 2008. Ricorreva quindi la presunzione legale di frode prevista dall'art. 14, comma 5, del D.Lgs. 472/1997; la CTR non aveva esaminato gli elementi indicati dall'Ufficio, tra cui la tempistica e la gestione pressoché familiare delle società. Il pagamento del prezzo, da solo, non dimostra che la cessione fosse lecita, perché è un indizio equivoco e non sufficiente. Sul secondo motivo, la motivazione della CTR è stata ritenuta apparente: il mero richiamo a un prospetto, senza indicare i dati contabili rilevanti né spiegare il ragionamento seguito per concludere che vi fosse una minusvalenza, non consentiva di comprendere la decisione. Sul terzo motivo, la CTR aveva escluso in modo assertivo gli effetti della mancata produzione della documentazione contabile, senza considerare né la responsabilità solidale delle cessionarie né la disciplina delle cessioni fraudolente e senza applicare le regole sull'inutilizzabilità dei documenti non esibiti in risposta a un questionario, salvo prova di un impedimento non imputabile al contribuente. La decisione non liquida definitivamente il debito di Euro 325.332,00: la controversia torna al giudice di rinvio. Resta fermo il giudicato interno sulle cartelle relative al 2009.

Norme richiamate

• Art. 14 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, in particolare commi 4 e 5

  Nel caso di specie ricorre, per l'appunto, l'ipotesi del comma 5 dell'art. 14 cit. ed opera la presunzione legale ivi posta di cessione in frode alla legge, atteso che è pacifico in causa che le cessioni sono state effettuate dopo l'inizio delle operazioni di verifica, avvenuto in data 14/09/2010, ed inoltre a distanza di meno di sei mesi dalla notifica del PVC del 23/03/2011 a carico di CC contenente la constatazione di fattispecie tributarie penalmente rilevanti.

  Quando il trasferimento d'azienda avviene entro sei mesi dalla constatazione di una violazione penalmente rilevante, opera la presunzione legale relativa di cessione in frode al fisco: spetta al cessionario fornire prova contraria. In caso di cessione fraudolenta non operano le limitazioni di responsabilità previste per la cessione conforme a legge. La responsabilità del cessionario presuppone, secondo il principio richiamato dalla Corte, una condotta che abbia reso possibile la frode.

• Art. 2697 c.c.

  L'art. 14, comma 5, del D.Lgs. n. 472 del 1997 introduce, infatti, una modifica del regime di prova, posto a carico dell'Agenzia delle entrate, secondo i principi generali di cui all'art. 2697, cod. civ., nel caso di cui al comma 4, ponendo a carico del contribuente l'onere di fornire la prova contraria rispetto alla presunzione legale relativa di esistenza dell'accordo fraudolento, nel caso in cui il trasferimento sia avvenuto entro sei mesi dalla constatazione di una violazione penalmente rilevante.

  La regola generale sull'onere della prova è modificata dalla presunzione legale dell'art. 14, comma 5: ricorrendone i presupposti temporali e fattuali, il contribuente-cessionario deve provare che non vi fu accordo fraudolento.

• Artt. 2727 e 2729 c.c.

  Il pagamento del prezzo della cessione è un elemento di per sé non idoneo a far ritenere, con un ragionamento probabilistico, che la cessione de qua sia conforme a legge, ed essendo, anzi, potenzialmente idoneo, a livello probabilistico, ad indirizzare tanto verso il carattere fraudolento della suddetta cessione, tanto verso l'opposta conclusione.

  Un fatto può fondare una presunzione semplice soltanto se gli indizi sono gravi, precisi e concordanti. Il pagamento del prezzo, essendo compatibile sia con una cessione lecita sia con una fraudolenta, non basta da solo a dimostrare la liceità dell'operazione.

• Art. 32, comma 1, nn. 3 e 4, e comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973

  La mancata esibizione, in sede precontenziosa, di atti e documenti in risposta agli inviti dell'Amministrazione finanziaria, ex art. 32, comma 1, nn. 3 e 4, del D.P.R. n. 600 del 1973, impedisce di prenderne in considerazione il contenuto a favore del contribuente ed è sanzionata con la loro inutilizzabilità, che consegue automaticamente all'inottemperanza all'invito ed è rilevabile d'ufficio in ogni stato e grado del giudizio, fatta salva la possibilità dello stesso contribuente di depositare la documentazione in sede giurisdizionale in allegato all'atto introduttivo e di dichiarare di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile.

  La documentazione puntualmente richiesta con questionario e non prodotta nei termini è, di regola, inutilizzabile a favore del contribuente anche nel giudizio tributario e la preclusione è rilevabile d'ufficio. L'eccezione richiede la produzione con l'atto introduttivo e la dichiarazione che l'inadempimento dipende da causa non imputabile, della quale il contribuente deve dare prova.

• Art. 51 del D.P.R. n. 633 del 1972

  In tema di accertamento tributario, occorre distinguere l'ipotesi in cui l'amministrazione finanziaria richieda al contribuente documenti mediante questionario, ai sensi dell'art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 in materia di imposte dirette, ovvero dell'art. 51 D.P.R. n. 633 del 1972, in materia di IVA, da quella avanzata nel corso di attività di accesso, ispezione o verifica ex art. 33 D.P.R. n. 600 cit., quanto all'imposizione reddituale ed ex art. 52 del D.P.R. n. 633 cit., quanto all'IVA, poiché - ferma restando la necessità, in ogni ipotesi, che l'amministrazione dimostri che vi era stata una puntuale indicazione di quanto richiesto, accompagnata dall'espresso avvertimento circa le conseguenze della mancata ottemperanza - nel primo caso, il mancato invio nei termini concessi della suindicata documentazione equivale a rifiuto, con conseguente inutilizzabilità della stessa in sede amministrativa e contenziosa.

  Per gli inviti documentali in materia IVA, come per quelli relativi alle imposte dirette, l'inutilizzabilità consegue alla mancata risposta quando la richiesta è specifica e contiene l'avvertimento sulle conseguenze dell'inottemperanza; la disciplina va distinta da quella applicabile ai documenti richiesti durante accessi, ispezioni o verifiche.

• Art. 132, n. 4, c.p.c. e art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo, allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture.

  La motivazione deve rendere riconoscibile il percorso logico che conduce alla decisione. Un richiamo generico a un documento, senza indicare i dati decisivi e senza spiegare la valutazione compiuta, equivale a motivazione apparente e determina la nullità della sentenza.

• Art. 360, commi 1, nn. 3 e 4, e 3, c.p.c.

  La Cassazione ha esaminato le censure di violazione o falsa applicazione di legge e di nullità della sentenza per motivazione apparente; ha ritenuto sindacabile anche l'erronea sussunzione dei fatti accertati nella fattispecie normativa.

• Art. 384 c.p.c.

  La Corte ha cassato con rinvio perché mancavano accertamenti fattuali necessari per applicare correttamente la disciplina della cessione fraudolenta e valutare la documentazione contabile; il giudice di rinvio deve procedere a un nuovo esame motivato.

Massime di principio

• Nella cessione d'azienda, la responsabilità tributaria del cessionario dipende dal tipo di operazione: se conforme a legge è, in linea generale, sussidiaria e limitata; se fraudolenta può diventare paritaria e senza le limitazioni previste per la cessione lecita.
• Se il trasferimento avviene entro sei mesi dalla constatazione di una violazione penalmente rilevante, può operare la presunzione legale relativa di frode fiscale. Il cessionario deve allora fornire prova contraria; data e sequenza degli atti sono elementi decisivi.
• Il pagamento del prezzo non prova, da solo, che la cessione sia genuina: è compatibile con esiti opposti e deve essere valutato insieme agli altri indizi, quali tempistica, rapporti tra le società e modalità dell'operazione.
• La responsabilità solidale del cessionario non esonera l'Amministrazione dal dimostrare i presupposti della responsabilità, salvo l'operatività della presunzione legale; il giudice deve esaminare in concreto gli elementi allegati e non può arrestarsi a un singolo indizio equivoco.
• I documenti specificamente richiesti con questionario e non forniti possono diventare inutilizzabili a favore del contribuente. Per invocare l'eccezione occorre rispettare le condizioni previste: dichiarare e provare la causa non imputabile e produrre la documentazione con l'atto introduttivo.
• La documentazione prodotta deve essere valutata con motivazione concreta: affermare che un prospetto dimostra una minusvalenza, senza indicare i dati e il ragionamento contabile, può rendere la motivazione apparente e comportare la cassazione con rinvio.
• La cassazione con rinvio non decide definitivamente la debenza del tributo: il giudice di rinvio deve riesaminare i fatti e le prove secondo i principi indicati, mentre le statuizioni coperte da giudicato interno restano ferme.