Cassazione Civile, Ordinanza n. 24967/2025 del 10/09/2025

Esito

La controversia

Un notaio era stato destinatario di avvisi di accertamento per più annualità, a seguito di verifica della Guardia di Finanza, con recupero a tassazione di maggiori imposte IRPEF, IRAP e IVA. L'Ufficio contestava, in sintesi, che il professionista avesse omesso la tenuta di registri obbligatori relativi alle somme ricevute dai clienti per spese da sostenere in loro nome e conto e che tali somme, risultate superiori ai costi effettivamente documentati, dovessero essere riqualificate in parte come compensi professionali non dichiarati. Dopo una serie di annullamenti in autotutela e sostituzioni con nuovi avvisi, i giudizi di merito si erano conclusi con esiti in parte sfavorevoli al contribuente. In cassazione egli deduceva: (1) violazione dell'art. 2909 c.c. per asserito giudicato esterno formatosi sugli avvisi annullati in autotutela; (2) decadenza del potere di accertamento ai fini IRAP per illegittimo raddoppio dei termini ex art. 43 d.P.R. 600/1973, in assenza di denuncia penale; (3) nullità degli avvisi per difetto di motivazione ai sensi dell'art. 42 d.P.R. 600/1973; (4) violazione dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973 e dell'art. 2697 c.c. per asserita inversione dell'onere della prova; (5) violazione dell'art. 12, comma 1, d.lgs. 472/1997 e degli artt. 115 e 116 c.p.c. in tema di sanzioni e cumulo/continuazione.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo per difetto di autosufficienza e comunque infondato, rilevando che sugli avvisi annullati in autotutela non poteva formarsi giudicato sostanziale sulla pretesa tributaria, trattandosi di atti rimossi dall'Amministrazione e dunque privi di efficacia decisoria sul merito. Ha accolto il secondo motivo solo limitatamente all'IRAP, affermando che il raddoppio dei termini di accertamento non opera per tale imposta, poiché le relative violazioni non sono presidiate da sanzioni penali; per il resto ha ritenuto applicabile il regime transitorio e comunque ha escluso l'illegittimità della ripresa per le altre imposte. Gli altri motivi sono stati dichiarati inammissibili o infondati: il terzo per mancata specifica riproduzione degli avvisi e perché la motivazione dell'atto era sufficiente anche senza puntuale indicazione delle norme violate; il quarto perché la CTR non aveva invertito l'onere della prova, ma il ricorso mirava soltanto a sollecitare una rivalutazione del merito e delle presunzioni; il quinto perché la doglianza sulle sanzioni si traduceva in una contestazione del solo calcolo effettuato dal giudice di merito, non in una violazione di legge. La Corte ha quindi accolto il ricorso nei limiti dell'IRAP e, non occorrendo ulteriori accertamenti, ha deciso nel merito accogliendo in parte l'originario ricorso del contribuente. Le spese sono state compensate integralmente.

Norme richiamate

• art. 2909 c.c.

  Il giudicato esterno è invocabile solo se il provvedimento definitivo è specificamente riprodotto e localizzato nel ricorso; comunque non si forma un giudicato sostanziale su atti impositivi rimossi in autotutela, quando le pregresse decisioni hanno riguardato solo le spese processuali.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Il raddoppio dei termini di accertamento non si applica all'IRAP; per le altre imposte, nel regime applicabile al caso, il raddoppio discendeva dal mero riscontro di fatti comportanti obbligo di denuncia penale, a prescindere dall'effettiva presentazione della denuncia.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'avviso di accertamento deve contenere i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa in modo chiaro e sufficiente a consentire la difesa del contribuente; non è richiesta una pedissequa elencazione delle norme violate.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'accertamento analitico-induttivo è legittimo quando la contabilità sia complessivamente inattendibile; l'Ufficio può fondarsi su presunzioni semplici gravi, precise e concordanti anche se le scritture sono formalmente regolari.

• art. 2697 c.c.

  La violazione dell'art. 2697 c.c. ricorre solo se il giudice attribuisce l'onere della prova alla parte sbagliata, non quando valuti in modo non condivisibile le prove o ritenga non assolto l'onere dalla parte correttamente gravata.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni utilizzate in sede di accertamento devono presentare i requisiti di gravità, precisione e concordanza; anche un solo elemento può essere sufficiente se dotato di tali caratteri.

• art. 331 c.p.p.

  La verifica della sussistenza dell'obbligo di denuncia penale rileva ai fini del raddoppio dei termini secondo la disciplina applicabile al caso.

• art. 12, comma 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  La censura sulle sanzioni è stata ritenuta meramente assertiva e non idonea a evidenziare una violazione di legge, poiché mirava a contestare il solo calcolo compiuto dal giudice di merito.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  Non vi era una violazione dei criteri di valutazione della prova; la doglianza si risolveva in una richiesta di riesame del merito.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  Le censure di violazione di legge non possono essere usate per ottenere una nuova valutazione del merito o delle prove.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  Il ricorso deve indicare e localizzare specificamente i documenti e i provvedimenti su cui si fonda; la mancata riproduzione/localizzazione comporta inammissibilità.

Massime di principio

• Il giudicato esterno, per essere utilmente dedotto in cassazione, deve essere riprodotto nel ricorso con il testo integrale del provvedimento, unitamente alla sua precisa localizzazione negli atti di causa; il semplice richiamo per estratti o per sintesi motivazionale non soddisfa il requisito di autosufficienza.
• L'annullamento in autotutela degli atti impositivi impedisce la formazione di un giudicato sostanziale sulla pretesa tributaria, poiché le precedenti decisioni che abbiano inciso solo sulle spese non definiscono il merito della contestazione fiscale.
• In tema di termini di accertamento, il raddoppio fondato sull'obbligo di denuncia penale va verificato secondo la disciplina temporale applicabile; tuttavia esso non opera per l'IRAP, in quanto le violazioni relative a tale imposta non sono assistite da sanzione penale.
• L'obbligo motivazionale dell'avviso di accertamento è soddisfatto quando l'atto renda intellegibili i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa, consentendo al contribuente di difendersi efficacemente; non è necessaria la citazione analitica di tutte le norme applicate.
• In materia di accertamento analitico-induttivo, la presunzione di redditi non dichiarati può fondarsi su elementi anche singoli, purché gravi, precisi e concordanti, e l'inattendibilità complessiva della contabilità consente lo spostamento dell'onere della prova sul contribuente.
• La violazione dell'art. 2697 c.c. sussiste solo se il giudice applica a una parte un onere probatorio che per legge grava sull'altra; non ricorre quando si contestino soltanto l'apprezzamento delle prove o la tenuta logica della motivazione, profili deducibili, se del caso, solo nei limiti del vizio motivazionale.
• Nel giudizio di legittimità non è consentito trasformare censure formalmente qualificate come violazione di legge in richieste di riesame del merito, sia in tema di prova sia in tema di quantificazione delle sanzioni.

Come è indicizzato