Cassazione Civile, Ordinanza n. 28950/2024 del 11/11/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento emessi per l'anno d'imposta 2012 nei confronti di una società in accomandita semplice e, per trasparenza, dei soci, con recuperi a fini di imposte dirette e IVA. La CTR aveva annullato gli atti ritenendo violato il contraddittorio endoprocedimentale nella fase amministrativa. L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato la violazione degli artt. 12, comma 7, L. 212/2000, 36 D.Lgs. 546/1992 e 22 D.L. 78/2010, sostenendo che per le imposte dirette non sussisteva alcun obbligo di contraddittorio preventivo perché l'accertamento era stato svolto a tavolino, senza accessi o verifiche presso i contribuenti, e che comunque il contraddittorio si era effettivamente svolto; con il secondo ha denunciato omesso esame di un fatto decisivo, cioè l'effettivo svolgimento del contraddittorio e la mancata prova di resistenza da parte dei contribuenti. La Corte ha ritenuto fondati i motivi: per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale nelle indagini a tavolino; per l'IVA, pur essendo dovuto il contraddittorio, questo risultava in concreto svolto tramite inviti, incontri, deposito di memorie e decorso di un termine ampiamente superiore a sessanta giorni prima dell'emissione degli avvisi.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate, ha cassato la sentenza della CTR Campania e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per un nuovo esame nel merito e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. La decisione di merito impugnata è stata quindi annullata perché la CTR aveva erroneamente ritenuto violato il contraddittorio preventivo: per le imposte dirette non vi era obbligo di attivarlo e, quanto all'IVA, il contraddittorio era stato invece effettivamente instaurato e rispettato nei tempi e nelle modalità concrete.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  viene richiamato come parametro del motivo di ricorso per violazione o falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  viene richiamato come parametro del motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  il termine di 60 giorni e il diritto del contribuente a presentare osservazioni valgono come modello del contraddittorio endoprocedimentale per i tributi armonizzati; in assenza di accessi invasivi, il rispetto va valutato in concreto.

• art. 36 D.Lgs. 546/1992

  citato dalla ricorrente tra le norme asseritamente violate, senza specifica autonoma elaborazione nella decisione.

• art. 22 D.L. 78/2010

  citato dalla ricorrente tra le norme asseritamente violate, senza specifica autonoma elaborazione nella decisione.

• Cass. S.U. n. 24823/2015

  "per i tributi non armonizzati ... esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito"

  le Sezioni Unite escludono un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale per i tributi non armonizzati e, in particolare, per gli accertamenti a tavolino relativi a IRPEF/IRAP.

• Cass. n. 23089 del 26/08/2024

  richiamata per affermare che, in assenza di operazioni invasive, il rispetto del contraddittorio va verificato in relazione alle concrete modalità di svolgimento del procedimento.

Massime di principio

• Per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale: esso sorge solo quando sia previsto da una specifica disposizione normativa.
• Negli accertamenti cd. a tavolino relativi a imposte dirette, il mancato previo contraddittorio non determina di per sé l'invalidità dell'atto impositivo.
• Per i tributi armonizzati il contraddittorio endoprocedimentale è necessario, ma non richiede necessariamente una formale audizione del contribuente: è sufficiente che sia stato concretamente messo in condizione di presentare osservazioni e documenti entro un termine adeguato.
• Il rispetto dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 va valutato in concreto, avendo riguardo alle modalità effettive del procedimento e alla possibilità reale del contribuente di interloquire con l'Ufficio.
• Quando dagli atti risulta che il contribuente ha partecipato a incontri, ha depositato memorie e ha avuto un tempo ampio per integrare le difese prima dell'emissione dell'accertamento, non può ritenersi violato il contraddittorio preventivo.

Come è indicizzato