Sentenza n. 6529/2026 - Consiglio Di Stato, Sezione 6

Esito

La controversia

L’impresa aveva ottenuto contributi ai sensi dell’art. 182 del d.l. 34/2020, determinati sulla base della riduzione del fatturato e dei corrispettivi. Il Ministero aveva successivamente revocato parzialmente i contributi, ritenendo non veritieri i dati dichiarati, sulla base di una nota informativa della Guardia di finanza. Secondo tale ricostruzione, l’impresa avrebbe dovuto fatturare ai clienti l’intero pacchetto turistico secondo il regime dell’art. 74-ter del d.P.R. 633/1972, anziché fatturare alle strutture ricettive le sole provvigioni; il fatturato sarebbe stato così artificiosamente ridotto e il contributo indebitamente incrementato. In appello l’impresa ha dedotto: la violazione delle garanzie partecipative, per omessa comunicazione di avvio del procedimento di revoca e omesso preavviso di rigetto; l’erroneità della qualificazione della revoca come atto vincolato e dell’applicazione dell’art. 21-octies l. 241/1990; l’erroneità della ricostruzione fiscale e contrattuale, sostenendo che i contratti di allotment non comportavano necessariamente un preacquisto dei servizi e che i contratti “vuoto per pieno” erano stati consensualmente novati o modificati per consentire ai clienti l’utilizzo del bonus vacanze; l’illegittimità del ricalcolo del contributo mediante il confronto tra fatturati ritenuti omogenei, requisito non previsto dal decreto ministeriale; infine, l’erroneità della tesi secondo cui gli “elementi non veritieri” rilevanti ai fini della revoca potessero risultare da documentazione contabile formalmente coerente.

La decisione

L’appello è stato accolto e la sentenza del TAR è stata integralmente riformata. Il Consiglio di Stato ha ritenuto illegittimo escludere la partecipazione procedimentale sulla base della partecipazione dell’impresa alla verifica fiscale, poiché la verifica e il procedimento di revoca perseguono finalità diverse e si fondano su presupposti non coincidenti. Ha inoltre escluso che la revoca potesse essere considerata atto vincolato ai fini dell’art. 21-octies l. 241/1990: quando l’accertamento dei fatti e la loro qualificazione giuridica presentano margini di complessità e opinabilità, l’apporto partecipativo del privato non è inutile. Nel merito, il Collegio ha ritenuto legittima la fatturazione delle sole provvigioni. I contratti di allotment non dimostravano necessariamente un preacquisto definitivo dei servizi; inoltre, con riferimento ai contratti “vuoto per pieno”, le parti avevano consensualmente modificato o novato il rapporto, espungendo i pernottamenti fatturati direttamente dalla struttura ricettiva al cliente. Le note di credito costituivano elementi indiretti dell’effettività dell’operazione e non potevano essere svalutate in assenza di prova della simulazione. Il Ministero non poteva poi ricalcolare il contributo sulla base della sola asserita disomogeneità dei fatturati, poiché il decreto ministeriale imponeva di considerare fatturato e ricavi senza richiedere il confronto tra grandezze omogenee né consentire la sostituzione ex post della base di calcolo. Il sesto motivo è stato assorbito, poiché gli elementi ritenuti non veritieri non sussistevano o comunque non erano rilevanti per la determinazione del contributo. Sono stati annullati sia il decreto di revoca parziale sia l’intimazione alla restituzione. Le spese del doppio grado sono state compensate per la novità delle questioni.

Norme richiamate

• art. 182 d.l. 34/2020, convertito dalla l. 77/2020

  Ha istituito il fondo destinato al ristoro delle agenzie di viaggio e dei tour operator per le perdite derivanti dalle misure di contenimento del COVID-19.

• art. 3, comma 3, d.m. 12 agosto 2020 n. 403

  applicando una percentuale alla differenza tra l'ammontare del fatturato e dei corrispettivi

  La base di calcolo del contributo è costituita dal fatturato e dai corrispettivi indicati dalla disciplina attuativa; il decreto non richiede che i fatturati posti a confronto siano omogenei né consente un ricalcolo fondato su tale requisito non previsto.

• art. 4 d.m. 12 agosto 2020 n. 403

  Disciplina gli elementi non veritieri rilevanti ai fini della revoca dei contributi; nel caso concreto tali elementi non sono stati ravvisati.

• art. 10 d.m. 24 agosto 2021 n. SG/243

  Prevede la revoca dei contributi in presenza di elementi non veritieri nella documentazione attestante i requisiti; la norma non legittima la revoca quando la documentazione e la fatturazione risultano sostanzialmente corrette.

• art. 12 l. 212/2000

  La partecipazione del contribuente alla verifica fiscale non equivale alla partecipazione al distinto procedimento amministrativo di revoca del contributo.

• art. 10-bis l. 241/1990

  Il preavviso di rigetto era dovuto, non potendo la revoca essere considerata automaticamente vincolata in presenza di accertamenti fattuali e qualificazioni giuridiche complesse.

• art. 21-octies l. 241/1990

  Non è annullabile il provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli atti qualora, per la natura vincolata del provvedimento, sia palese che il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato.

  La sanatoria del vizio partecipativo opera solo quando i fatti siano chiari, l’istruttoria sia superflua e la qualificazione giuridica non presenti margini di opinabilità; non opera per una revoca fondata su valutazioni fattuali e giuridiche complesse.

• art. 74-ter d.P.R. 633/1972

  Le operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e di turismo per la organizzazione di pacchetti turistici costituiti ... da viaggi, vacanze, circuiti tutto compreso e connessi servizi, verso il pagamento di un corrispettivo globale sono considerate come una prestazione di servizi unica

  Il regime speciale presuppone l’acquisto definitivo e il successivo riaddebito di servizi turistici preacquistati; non si applica necessariamente quando l’operatore svolge attività di mera mediazione o quando il servizio è stato consensualmente sottratto al contratto “vuoto per pieno” e fatturato direttamente dalla struttura al cliente.

Massime di principio

• La partecipazione del privato a un procedimento di verifica fiscale non sostituisce la partecipazione al distinto procedimento amministrativo di revoca di un contributo, quando i due procedimenti perseguono finalità diverse e si fondano su presupposti non coincidenti.
• La violazione delle garanzie partecipative non è sanabile ai sensi dell’art. 21-octies, comma 2, l. 241/1990 quando l’accertamento dei fatti o la loro qualificazione giuridica presentino complessità, margini di opinabilità o possibilità che l’apporto del privato incida sull’esito del procedimento.
• Il regime fiscale speciale previsto dall’art. 74-ter d.P.R. 633/1972 presuppone l’acquisto definitivo e il successivo collocamento di servizi turistici preacquisiti; in assenza di prova del preacquisto, la fatturazione della sola provvigione per attività di intermediazione non può essere riqualificata automaticamente come vendita di un pacchetto turistico.
• La modifica o novazione consensuale di un contratto “vuoto per pieno”, con esclusione dei pernottamenti fatturati direttamente dalla struttura ricettiva al cliente, è lecita e può essere dimostrata anche mediante note di credito, salvo prova della natura simulata dell’operazione.
• Quando la disciplina di un contributo parametrato alla riduzione del fatturato non richiede il confronto tra grandezze omogenee, l’Amministrazione non può introdurre ex post tale requisito e ricalcolare il contributo sulla base di una diversa tipologia di fatturazione adottata legittimamente dal beneficiario.

Come è indicizzato