Cassazione Civile, Ordinanza n. 15154/2025 del 06/06/2025

Esito

La controversia

Una contribuente era stata destinataria di un avviso di contestazione con irrogazione di sanzioni per mancata compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi relativo all’anno d’imposta 2013. L’Ufficio le contestava la disponibilità e l’effettiva movimentazione di capitali detenuti all’estero, in Paesi a fiscalità privilegiata, ritenendo dovuta la relativa indicazione dichiarativa; sulla stessa base procedeva anche a ripresa a tassazione, facendo applicazione della presunzione di evasione prevista dall’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, salvo prova contraria. I giudici di merito avevano accolto il ricorso della contribuente. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi: con il primo ha dedotto nullità della sentenza d’appello per motivazione apparente/perplessa e violazione degli artt. 36 e 132 c.p.c., 111 Cost. e 112 c.p.c.; con il secondo ha denunciato violazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009, sostenendo che la decisione di merito aveva attribuito all’Amministrazione un onere probatorio incompatibile con il riparto legale, finendo per invertire l’onere della prova liberatoria che grava sul contribuente.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo, affermando che la motivazione della sentenza d’appello, pur eventualmente errata in diritto, superava il minimo costituzionale perché esponeva le fonti del convincimento e le ragioni della preferenza accordata alle prove. Ha invece accolto il secondo motivo, rilevando che il giudice di merito aveva malgovernato il riparto dell’onere probatorio in materia tributaria, attribuendo all’Ufficio un compito che, invece, spettava al contribuente per vincere la presunzione legale di evasione relativa agli investimenti detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata in relazione al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria della Lombardia, Sezione staccata di Brescia, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato insieme all’art. 132 c.p.c. e all’art. 111 Cost. come parametro della motivazione della sentenza tributaria, ma il vizio denunciato è stato escluso perché la motivazione non era apparente né incomprensibile.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  La Corte ricorda che la censura per motivazione apparente è ammissibile solo quando manchi il nucleo minimo della motivazione; nel caso concreto tale soglia è stata superata.

• art. 111, settimo comma, Cost.

  Norma richiamata a fondamento del sindacato sulla motivazione; la Corte ne afferma la violazione solo nei casi estremi di anomalia motivazionale.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nel primo motivo, ma non è stata ravvisata una violazione sotto il profilo prospettato dalla ricorrente.

• art. 2697 c.c.

  Il giudice di merito ha alterato il riparto dell’onere della prova; in materia tributaria la prova liberatoria spettava al contribuente e non all’Ufficio.

• art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009, conv. in l. n. 102/2009

  La presunzione di evasione per investimenti e attività finanziarie detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata è qualificata come presunzione sostanziale; non ha efficacia retroattiva e può essere vinta dal contribuente con idonea prova contraria.

• art. 3 Cost.

  Richiamato per escludere interpretazioni della presunzione che possano comprimere irragionevolmente la difesa del contribuente.

• art. 24 Cost.

  Richiamato per valorizzare l’effettività del diritto di difesa del contribuente nella conservazione e produzione della documentazione necessaria a superare la presunzione.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  Citatato in via analogica/sistematica per ribadire che, anche nelle verifiche bancarie, l’Ufficio assolve al proprio onere con i dati emergenti dai conti, gravando poi sul contribuente una prova analitica contraria.

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione la motivazione della sentenza è censurabile solo quando presenti anomalie radicali che si traducono in una vera e propria mancanza di motivazione, in motivazione apparente o in un contrasto irriducibile tale da renderla obiettivamente incomprensibile; non è invece deducibile il semplice difetto di sufficienza o persuasività.
• In materia di accertamento tributario fondato sulla presunzione relativa agli investimenti e alle attività finanziarie detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata, la presunzione opera sul piano sostanziale e impone al contribuente di fornire la prova contraria idonea a dimostrare che le somme non costituiscono redditi occultamente detenuti.
• Il giudice di merito non può addossare all’Amministrazione finanziaria l’onere di una prova liberatoria che la legge pone a carico del contribuente; una simile impostazione integra violazione del criterio legale di riparto dell’onere della prova.
• Quando l’accertamento fiscale si fonda su dati di movimentazione bancaria o su presunzioni legali analoghe, l’onere dell’Ufficio è soddisfatto dalla produzione degli elementi risultanti dai conti o dai fatti base della presunzione, mentre il contribuente deve offrire una dimostrazione specifica e analitica della non imponibilità delle somme contestate.

Come è indicizzato