Cassazione Civile, Sentenza n. 13296/2026 del 08/05/2026

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento IRAP (anno 2010) relativo alla contestata deduzione della remunerazione corrisposta all'associata in partecipazione Vision Srl. L'Amministrazione aveva ritenuto che la prestazione fosse di natura "mista" (servizi + godimento di beni/apporto di capitale) e quindi non deducibile ai fini IRAP. La ricorrente ha denunciato, tra l'altro, la errata applicazione di discipline proprie dell'IRES all'IRAP, la scorretta interpretazione contrattuale (omessa applicazione delle regole ermeneutiche e del principio di unità della prestazione), la illegittima rettifica delle poste di bilancio (spostamento da B/7 a C/17), la violazione del divieto di doppia imposizione e vizi motivazionali della sentenza di appello.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto corretta la valutazione della CTR che aveva accertato la natura mista dell'apporto previsto dal contratto di associazione in partecipazione (servizi e concessione in godimento di impianti), qualificando la componente di godimento come apporto di capitale. Perciò, ai sensi della normativa applicabile e della riforma introdotta dal D.Lgs. n.344/2003, le remunerazioni correlate ad apporto diverso da opere e servizi non sono deducibili ai fini IRAP: i costi devono essere iscritti alla voce C/17 (interessi passivi ed altri oneri finanziari) e sono indeducibili. La doglianza sul presunto doppio pagamento di imposta è respinta perché i presupposti impositivi delle due società sono diversi. Anche le censure processuali sulla motivazione non sono accolte. Sono state liquidate spese processuali a carico della ricorrente per complessivi Euro 7.000,00 oltre spese prenotate a debito, e rilevata la sussistenza dell'obbligo del versamento del c.d. "doppio contributo" ai sensi del DPR n.115/2002.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir), art. 109

  "9. Non è deducibile ogni tipo di remunerazione dovuta: b) relativamente ai contratti di associazione in partecipazione ed a quelli di cui all'articolo 2554 del codice civile allorché sia previsto un apporto diverso da quello di opere e servizi"

  La Corte ha applicato la disposizione nella versione ratione temporis, ritenendo che la componente di godimento di beni integri un apporto diverso da opere e servizi e renda quindi la remunerazione non deducibile ai fini IRAP.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 5

  Norma richiamata in relazione alla disciplina dell'IRAP; la Corte ha ritenuto che la normativa IRAP specifica prevale sull'interpretazione civilistica del contratto ai fini della deducibilità.

• D.Lgs. 10 ottobre 2003, n. 344 (riforma fiscale)

  La riforma ha previsto che, nei casi di associazione in partecipazione con apporto misto, gli utili corrisposti dall'associante non sono più deducibili ai fini IRAP; la Corte ha richiamato tale effetto normativo per giustificare la non deducibilità.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 67

  Richiamato nella contestazione sulla presunta doppia imposizione; la Corte ha spiegato che la diversa natura dei presupposti impositivi esclude la violazione del divieto di doppia tassazione.

• Codice Civile, artt. 1316, 1362, 1363

  Norme sull'ermeneutica contrattuale: la Corte ha ricordato che la ricerca della volontà comune è accertamento di fatto riservato al giudice di merito e che in Cassazione la censura su violazione delle regole interpretative richiede dimostrazione specifica della deviazione dal corretto ragionamento ermeneutico.

• Codice Civile, artt. 2342 e 2254

  Riferimenti al trattamento civilistico dei conferimenti in natura: i beni concessi in godimento possono essere considerati apporti di capitale; la Corte ha richiamato tali disposizioni per consolidare la qualificazione dell'apporto come capitale.

• D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 546 e C.P.C., art. 132; D.Lgs. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiami procedurali: la Corte ha ritenuto non fondate le censure sulla motivazione della CTR e sull'omessa pronuncia del giudice di primo grado, richiamando i limiti delle censure in cassazione.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater

  Richiamato in relazione all'obbligo del versamento del c.d. 'doppio contributo' da parte della ricorrente; la Corte ha rilevato la sussistenza dei presupposti per tale versamento.

Massime di principio

• La qualificazione della natura dell'apporto (servizi vs apporto di capitale) in contratti complessi è un accertamento di fatto rimesso ai giudici di merito; la Cassazione sindaca solo vizi motivazionali o deviazioni manifeste dalle regole ermeneutiche.
• Se in un contratto di associazione in partecipazione è previsto un apporto diverso da opere e servizi (es. concessione in godimento di beni), la remunerazione collegata può essere fiscalmente trattata come apporto di capitale e risultare non deducibile ai fini IRAP ai sensi dell'art.109 Tuir e della disciplina introdotta dal D.Lgs. n.344/2003.
• La classificazione contabile (iscrizione alla voce B/7 o C/17) non decide automaticamente la qualificazione fiscale: l'Amministrazione può rideterminare la natura fiscale delle poste in presenza di specifiche previsioni normative.
• La deduzione per il soggetto che corrisponde la somma e la tassazione per il soggetto che la riceve possono coesistere senza integrare doppia imposizione quando i presupposti impositivi (e le imposte considerate) sono diversi.
• Le censure in Cassazione basate sulla diversa interpretazione contrattuale devono dimostrare concretamente la violazione delle regole ermeneutiche applicate dai giudici di merito; una semplice proposta di interpretazione alternativa non è sufficiente.
• In contenziosi tributari riguardanti contratti misti è necessario valutare separatamente le componenti (servizi, godimento di beni, conferimenti in natura) e verificare la disciplina fiscale specifica applicabile a ciascuna componente.
• Quando la decisione di merito è motivata correttamente e aderisce a consolidati orientamenti normativi e di riforma (es. D.Lgs. n.344/2003), è difficile per il ricorrente ottenere l'annullamento in sede di legittimità.