Cassazione Civile, Ordinanza n. 40931/2021 del 21/12/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce dal diniego di rimborso dell’IVA chiesto da una società non residente, che aveva acquistato da una società italiana alcuni beni già oggetto di contratti di locazione e, immediatamente dopo, li aveva concessi in retro-locazione alla stessa cedente. La contribuente sosteneva che l’operazione fosse una vera compravendita di beni, imponibile a IVA, con conseguente legittimità dell’addebito dell’imposta in fattura e del successivo rimborso ex art. 38-bis del d.P.R. n. 633 del 1972. L’Agenzia, invece, aveva ritenuto che l’operazione dovesse essere riqualificata come finanziamento o mutuo, quindi esente da IVA, con conseguente non rimborsabilità del tributo. La CTR aveva accolto l’appello dell’Ufficio e confermato il diniego. Con il ricorso per cassazione la società deduceva, in sostanza, la violazione delle norme sull’interpretazione del contratto e sulla qualificazione giuridica dell’operazione, lamentando che il giudice di merito avesse trascurato la reale struttura negoziale e applicato in modo improprio la disciplina dell’esenzione IVA e dell’abuso del diritto. In particolare, contestava la mancata considerazione della durata della retro-locazione, dell’assenza di clausola di riscatto, dell’ammontare dei canoni e del valore dei beni, elementi che avrebbero dovuto essere valutati per stabilire se vi fosse una cessione di beni oppure un finanziamento.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo fondato il rilievo secondo cui la CTR aveva riqualificato l’operazione senza applicare correttamente i criteri legali di interpretazione contrattuale e senza esaminare i dati decisivi della fattispecie concreta. Ha affermato che il giudice di merito deve prima ricostruire la comune volontà delle parti secondo i canoni degli artt. 1362 e ss. c.c., poi qualificare giuridicamente il rapporto; nel caso concreto, la CTR non aveva considerato in modo adeguato né la durata del rapporto di retro-locazione, né l’assenza della clausola di riscatto, né il rapporto tra prezzo di trasferimento, canoni e valore residuo dei beni. La Cassazione ha quindi cassato la sentenza con rinvio alla CTR dell’Abruzzo, in diversa composizione, affinché riesamini il contratto alla luce dei corretti criteri ermeneutici e stabilisca se l’operazione integri una cessione di beni imponibile a IVA oppure una mera operazione di finanziamento esente. L’esito complessivo del ricorso è stato dunque favorevole alla ricorrente, con rinvio al giudice di merito.

Norme richiamate

• art. 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato come base normativa dell’istanza di rimborso IVA proposta dalla società non residente

• art. 2 d.P.R. n. 633 del 1972

  indicato dalla ricorrente come norma che rende imponibile la cessione di beni contestata

• art. 10 d.P.R. n. 633 del 1972

  invocato dall’Ufficio e dalla CTR per sostenere la natura esente da IVA dell’operazione riqualificata come finanziamento

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  richiamato dalla Corte per distinguere l’abuso del diritto dalla mera riqualificazione di un’operazione negoziale secondo la sua causa concreta

• art. 10 L. n. 212 del 2000

  richiamato nel senso che le violazioni di carattere esclusivamente tributario non possono incidere sulla validità del rapporto contrattuale

• art. 14 disp. prel. c.c.

  menzionato tra le norme denunciate nel primo motivo di ricorso

• art. 1197 c.c.

  menzionato tra le norme denunciate nel primo motivo di ricorso

• art. 1241 c.c.

  richiamato dalla ricorrente per sostenere l’erronea applicazione dei principi in tema di compensazione

• art. 1252 c.c.

  menzionato tra le norme denunciate nel primo motivo di ricorso

• art. 1325 n. 2 c.c.

  richiamato dalla ricorrente in relazione agli elementi essenziali del contratto

• art. 1362 c.c.

  assunto come principale canone di interpretazione contrattuale, prioritario nella ricerca della comune intenzione delle parti

• art. 1363 c.c.

  richiamato come criterio sistematico di interpretazione complessiva delle clausole

• art. 1365 c.c.

  richiamato come criterio interpretativo integrativo subordinato ai canoni soggettivi

• art. 1366 c.c.

  richiamato tra i criteri interpretativi oggettivi da applicare solo dopo quelli soggettivi

• art. 1367 c.c.

  menzionato nel ricorso tra le norme di interpretazione del contratto

• art. 1371 c.c.

  richiamato come parte dei criteri interpretativi integrativi

• art. 1470 c.c.

  richiamato dalla ricorrente per sostenere che l’operazione fosse una vera compravendita

• art. 1571 c.c.

  richiamato dalla ricorrente per sostenere la disciplina di locazione del rapporto successivo alla vendita

• art. 2744 c.c.

  richiamato dalla ricorrente in relazione al divieto di patto commissorio

• art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c.

  invocato come norma processuale di deduzione della violazione di legge in cassazione

Massime di principio

• Nell’interpretazione e qualificazione di un contratto, il giudice di merito deve ricostruire prima la comune volontà delle parti secondo i canoni legali degli artt. 1362 e ss. c.c. e solo dopo sussumere il rapporto nel tipo legale corretto.
• La censura per violazione delle norme di ermeneutica contrattuale è ammissibile quando non si limita a proporre una diversa lettura del contratto, ma denuncia l’omesso rispetto dei canoni legali o una motivazione illogica o insufficiente.
• Il criterio letterale è il punto di accesso prioritario all’interpretazione, ma non opera in modo assoluto: va coordinato con il significato complessivo delle clausole, con la ratio concreta dell’assetto negoziale e con il comportamento delle parti, anche successivo.
• La qualificazione giuridica di un negozio è sindacabile in cassazione quando il giudice di merito, ricostruita la volontà delle parti, attribuisca al contratto un nomen iuris non coerente con la sua sostanza concreta.
• In materia IVA, la riqualificazione di un’operazione come finanziamento o come cessione di beni dipende dalla concreta struttura del rapporto e dagli elementi oggettivi del negozio, non dal solo nomen iuris usato dalle parti.
• La distinzione tra abuso del diritto e semplice riqualificazione dell’operazione è decisiva: il primo riguarda l’uso distorto di forme lecite per ottenere un vantaggio fiscale indebito; la seconda riguarda l’individuazione del corretto regime fiscale di un’operazione realmente posta in essere.
• Nel sale and rent back, ai fini della qualificazione fiscale, assumono rilievo la durata della retro-locazione, l’eventuale clausola di riscatto, il rapporto tra prezzo di cessione, canoni e valore del bene, nonché la causa concreta dell’operazione nel contesto economico complessivo.

Come è indicizzato