Cassazione Civile, Ordinanza n. 08416/2023 del 23/03/2023

Esito

La controversia

La controversia trae origine da una verifica fiscale svolta nei confronti di un consorzio cooperativo e di alcune cooperative consorziate, nel corso della quale veniva contestata l’omessa dichiarazione e il mancato versamento di ritenute operate sugli emolumenti corrisposti ai soci lavoratori. L’Amministrazione riteneva che le cooperative fossero mere strutture interposte e che il vero soggetto gestore e datore di lavoro fosse il contribuente, indicato come amministratore e poi liquidatore di fatto. Per tale ragione gli veniva notificato un avviso di accertamento a titolo personale, riferito all’anno 2013, relativo al debito tributario derivante dalle ritenute non versate. Il contribuente impugnava l’atto deducendo, da un lato, la violazione dell’art. 28 del D.Lgs. 175/2014 e, dall’altro, la violazione dell’art. 2697 c.c., sostenendo che mancasse la prova del suo ruolo di amministratore o liquidatore di fatto e quindi del presupposto impositivo; lamentava inoltre che i giudici di merito non avessero motivato sulle eccezioni proposte. Dopo il rigetto in primo grado e in appello, proponeva ricorso per cassazione con due motivi, insistendo sul difetto di prova a suo carico e sulla mancata considerazione delle sue difese.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto il primo motivo inammissibile, perché formulato in modo non chiaro e, soprattutto, perché il ricorrente non aveva indicato tempestivamente e con precisione dove e come avesse proposto la relativa eccezione nei gradi di merito; in ogni caso il motivo è stato giudicato infondato, poiché in materia tributaria può operare una presunzione circa il fatto che l’amministratore di fatto di una società meramente fittizia abbia incamerato i proventi dell’evasione, con conseguente onere di prova contraria a suo carico. Anche il secondo motivo è stato ritenuto in parte inammissibile e per il resto infondato, perché il ricorrente non si è confrontato con la motivazione della CTR, la quale aveva valorizzato molteplici elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti: dichiarazioni dei lavoratori, buste paga, natura esclusivamente strumentale delle cooperative, costituzione e liquidazione contemporanee, uso di un unico commercialista e di un unico liquidatore, attività lavorativa pregressa dei dirigenti presso il medesimo soggetto, assunzioni successive in società a lui riconducibili, e assenza della contabilità. La Corte ha quindi confermato l’accertamento e ha condannato il ricorrente alle spese, dando atto altresì dei presupposti per il c.d. doppio contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 28 D.Lgs. n. 175/2014

  è richiamato come norma che modifica l’art. 36 del d.P.R. n. 602/1973 e disciplina la responsabilità personale dei liquidatori per le imposte non pagate con le attività della liquidazione, entro i limiti e alle condizioni indicate dalla disposizione

• art. 2495 c.c.

  è evocato dal ricorrente per sostenere che, dopo l’estinzione della società, i creditori sociali possano agire verso i soci nei limiti di quanto riscosso e verso il liquidatore solo in caso di colpa nel mancato pagamento

• art. 2697 c.c.

  è richiamato dal ricorrente per affermare che graverebbe sull’Amministrazione l’onere di provare la distribuzione dell’attivo o la qualità di amministratore/liquidatore di fatto; la Corte, però, valorizza il diverso assetto probatorio in presenza di società fittizia e amministratore di fatto

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  viene richiamato impropriamente dal ricorrente come base del motivo per violazione di legge

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  è menzionato dalla Corte per evidenziare la possibile riconducibilità della doglianza a un vizio di omessa pronuncia/nullità della sentenza

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  è menzionato dalla Corte per evidenziare la possibile riconducibilità della doglianza a un vizio di omesso esame/motivazione su fatto controverso

• art. 37 D.P.R. n. 600/1973

  è richiamato dalla CTR per fondare, in chiave presuntiva, la ricostruzione della natura fittizia delle cooperative e del ruolo effettivo del contribuente

• art. 13, comma 1 quater, d.P.R. n. 115/2002

  è richiamato per dare atto dei presupposti del c.d. doppio contributo unificato a carico del ricorrente

• art. 602/1973, art. 36

  è la disposizione oggetto della modifica richiamata tramite l’art. 28 del D.Lgs. 175/2014, concernente la responsabilità dei liquidatori per imposte non pagate

Massime di principio

• In sede di legittimità le censure devono essere specifiche e autosufficienti: la parte ricorrente deve indicare quando e come la questione sia stata proposta e coltivata nei gradi di merito, altrimenti la doglianza è inammissibile.
• Quando il giudice di merito fonda la decisione su un quadro di presunzioni gravi, precise e concordanti circa la fittizietà di strutture societarie e il ruolo effettivo di un soggetto, il ricorrente deve confrontarsi puntualmente con tale ratio decidendi, non essendo sufficiente riproporre la propria diversa lettura dei fatti.
• In materia tributaria, il ruolo di amministratore di fatto di una società meramente schermo può essere desunto in via presuntiva da elementi fattuali convergenti, con conseguente onere della prova contraria a carico del soggetto che contesta la ricostruzione dell’Ufficio.
• L’esistenza di una motivazione fondata su plurimi indizi convergenti rende legittimo attribuire rilevanza a elementi quali dichiarazioni dei lavoratori, modalità organizzative comuni, contemporaneità di costituzione e liquidazione delle società e assenza della contabilità.
• La qualificazione del rapporto sostanziale prevale sulla veste formale delle società quando l’assetto concreto dimostri che esse operavano come meri schermi per imputare diversamente costi del lavoro e omessi versamenti tributari.

Come è indicizzato