Cassazione Civile, Ordinanza n. 33492/2024 del 20/12/2024

Esito

La controversia

Una contribuente aveva impugnato un avviso di accertamento per il periodo d'imposta 2015 con cui l'Amministrazione finanziaria recuperava IVA detratta in relazione ad acquisti qualificati come operazioni soggettivamente inesistenti. L'accertamento derivava da verifiche sul fornitore, ritenuto soggetto interposto e privo di adeguata organizzazione, che aveva effettuato ingenti acquisti intracomunitari e intrattenuto rapporti con più clienti, tra cui la contribuente. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente; la Corte di giustizia tributaria di secondo grado aveva poi rigettato l'appello dell'Ufficio, ritenendo non provata la consapevolezza della contribuente di partecipare a una frode IVA e valorizzando, tra gli elementi, la distanza territoriale, i pagamenti tracciabili e la documentazione di commercializzazione. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente e violazione delle norme sulla motivazione; 2) violazione delle norme IVA e delle regole sulle presunzioni e sull'onere della prova, sostenendo che l'Ufficio aveva fornito presunzioni gravi, precise e concordanti sulla fittizietà soggettiva del fornitore e che la contribuente non poteva ignorare la situazione usando l'ordinaria diligenza; 3) violazione delle norme IVA sulla detrazione e sulla nozione di fattura inesistente, poiché la falsità soggettiva del cedente comporta il diniego della detrazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo la motivazione della sentenza di merito non apparente perché comprensibile nel suo percorso logico; ha invece accolto il secondo e il terzo motivo, affermando che il giudice di appello non aveva correttamente valutato il complessivo quadro indiziario e i criteri di riparto dell'onere della prova nelle frodi IVA soggettive. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per riesaminare gli indizi offerti dall'Ufficio e liquidare le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  è il parametro invocato per denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente; la Corte esclude la nullità perché la motivazione era comprensibile

• art. 111, sesto comma, Cost.

  richiamato come fonte del dovere di motivazione; la Corte precisa che la nullità ricorre solo in caso di assoluta carenza o incomprensibilità

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato per il requisito della motivazione della sentenza

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato quale norma sulla motivazione della decisione

• artt. 1, comma 2, e 36, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamati in relazione al contenuto motivazionale delle sentenze tributarie

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  norma processuale invocata per denunciare violazione o falsa applicazione di legge

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato per il diritto alla detrazione IVA, che può essere negato se il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode a monte

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato nel contenzioso sull'accertamento IVA

• art. 2727 c.c.

  richiamato in tema di presunzioni semplici e loro valutazione globale

• art. 2729 c.c.

  richiamato in tema di presunzioni gravi, precise e concordanti

• art. 2697 c.c.

  richiamato per il riparto dell'onere della prova tra Ufficio e contribuente

• art. 21 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato dal ricorrente nel contesto della fatturazione e della detrazione IVA

• art. 26 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato dal ricorrente nel contesto della disciplina IVA delle operazioni fatturate

Massime di principio

• In tema di operazioni soggettivamente inesistenti ai fini IVA, l'Amministrazione finanziaria deve provare, anche mediante presunzioni, che il cessionario o committente sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza commisurata alla propria qualità professionale, che l'operazione si inseriva in una frode fiscale a monte.
• La prova presuntiva non può essere apprezzata atomisticamente: il giudice deve valutare tutti gli indizi sia singolarmente sia nel loro insieme, verificando se il quadro complessivo consenta di inferire la consapevolezza della frode.
• Se l'Ufficio assolve al proprio onere probatorio sulla conoscenza o conoscibilità della frode, grava sul contribuente la prova contraria di avere adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto per non partecipare all'evasione.
• Ai fini del diniego della detrazione IVA per frode soggettiva a monte, non sono di per sé decisivi la regolarità formale della contabilità, l'effettività dei pagamenti o l'apparente esecuzione delle prestazioni, perché l'oggetto della prova è la falsità/interposizione del fornitore nella catena commerciale.
• La motivazione è solo apparente e quindi nulla quando sia assolutamente carente o incomprensibile; non lo è se il ragionamento del giudice di merito, pur sintetico, consente di comprendere quali elementi siano stati valorizzati e per quale esito decisorio.

Come è indicizzato