Cassazione Civile, Ordinanza n. 35817/2022 del 06/12/2022

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2007 notificato a una società vitivinicola. L’Ufficio aveva disconosciuto un costo di euro 70.000, relativo a una fattura emessa nel 2007 per l’acquisto di 700 quintali di uva, ritenendo che il costo non fosse di competenza dell’esercizio 2007 perché riferito alla campagna vendemmiale 2008; aveva inoltre recuperato parzialmente l’IVA, assumendo che fosse stata applicata l’aliquota del 20% anziché quella del 10%. La C.T.R. aveva confermato l’annullamento dell’accertamento, ritenendo che si trattasse di acquisto di cosa futura ex art. 1472 c.c., con costo deducibile nell’esercizio 2007, e che il recupero IVA dovesse essere rivolto al cedente che aveva incassato l’imposta, non alla cessionaria che l’aveva detratta. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione dell’art. 109, comma 2, lett. a), TUIR e dell’art. 1472 c.c., sostenendo che il costo poteva essere dedotto solo nell’esercizio in cui l’uva fosse venuta ad esistenza e fosse divenuta consegnabile/spedibile, quindi non nel 2007; 2) violazione degli artt. 17, 18 e 19 del d.P.R. n. 633/1972 e dell’art. 6, comma 6, d.lgs. n. 471/1997, sostenendo che la ripresa IVA riguardava il diritto di detrazione indebitamente esercitato dalla cessionaria e che, quindi, l’unico soggetto passivo del recupero era la società acquirente.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi dell’Agenzia. Ha affermato che, per l’acquisto di cosa futura avente a oggetto frutti naturali, le condizioni di certezza e determinabilità del costo si realizzano quando la cosa viene ad esistenza e, nel caso di frutti naturali, con la separazione dalla pianta, momento dal quale è possibile consegna o spedizione; pertanto il costo non era deducibile nel 2007. Ha inoltre chiarito che il rapporto tributario IVA relativo al diritto di detrazione intercorre tra cessionario ed erario, sicché il recupero dell’IVA indebitamente detratta va rivolto al cessionario stesso e non al cedente che ha addebitato e incassato l’imposta in rivalsa. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 109, comma 2, lett. a), TUIR

  Le spese e gli altri componenti negativi sono deducibili nell’esercizio di competenza; per i beni mobili il momento rilevante è quello della consegna o spedizione, mentre non è rimessa al contribuente la scelta arbitraria dell’esercizio di imputazione.

• art. 1472 c.c.

  Nel contratto di vendita di cosa futura l’effetto traslativo si realizza quando la cosa viene ad esistenza; nel caso di frutti naturali, ciò avviene con la separazione dalla pianta. Se la res non viene ad esistenza, opera la nullità del contratto, salvo assunzione dell’alea.

• art. 17 d.P.R. n. 633/1972

  Individua, come regola, il soggetto passivo IVA nel cedente/prestatore, distinto dal rapporto relativo alla detrazione in capo al cessionario/committente.

• art. 18 d.P.R. n. 633/1972

  Regola l’addebito dell’IVA in fattura a titolo di rivalsa nei rapporti tra cedente e cessionario, rapporto distinto da quello tributario con l’erario.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Il diritto alla detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti spetta al cessionario nei limiti di legge; se esercitato in misura eccedente, il recupero va rivolto al soggetto che ha operato la detrazione.

• art. 6, comma 6, d.lgs. n. 471/1997

  Richiamato quale base della contestazione sanzionatoria/recuperatoria in materia di indebita applicazione dell’aliquota o della detrazione IVA.

Massime di principio

• Nel reddito d’impresa, i costi di acquisizione di beni mobili vanno imputati all’esercizio di competenza, determinato in base al momento di consegna o spedizione, e non in base alla sola data della fattura o del pagamento.
• Per i contratti aventi ad oggetto cose future, la deducibilità del costo presuppone che la cosa sia venuta ad esistenza e sia divenuta concretamente consegnabile; per i frutti naturali, il momento rilevante coincide con la separazione dal fondo.
• Il contribuente non può scegliere liberamente l’esercizio in cui dedurre costi o passività, poiché ciò altererebbe la corretta imputazione temporale dei componenti di reddito.
• In materia IVA occorre distinguere tra il rapporto impositivo con l’erario, il rapporto di rivalsa tra cedente e cessionario e il rapporto di detrazione tra cessionario ed erario: sono rapporti autonomi e non confondibili.
• Quando l’Ufficio contesta l’indebita detrazione dell’IVA, il soggetto legittimato passivo è il cessionario/committente che ha esercitato la detrazione, non il cedente che ha addebitato l’imposta in fattura.

Come è indicizzato