Cassazione Civile, Ordinanza n. 17177/2022 del 26/05/2022

Esito

La controversia

L'ente contribuente aveva impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2006. L'Ufficio aveva rettificato: (i) ai fini IRES, la perdita di impresa per una plusvalenza derivante da cessione immobiliare; (ii) ai fini IVA, l'imposta dovuta per la cessione di un immobile non strumentale; (iii) ai fini IRAP, la base imponibile, disconoscendo deduzioni ex art. 11, comma 3, d.lgs. n. 446/1997 e considerando imponibili contributi pubblici per oltre 5,7 milioni di euro erogati per progetti di formazione professionale finanziati con fondi pubblici. In appello la controversia è rimasta limitata all'IRAP, perché la CTR ha ritenuto assoggettati a imposta i contributi, affermando che l'esclusione opera solo se il contributo è direttamente riferito a un costo specifico non deducibile. Con il ricorso per cassazione l'ente ha dedotto: 1) violazione dell'art. 11, comma 3, d.lgs. n. 446/1997 e degli artt. 115 e 116 c.p.c., sostenendo che i contributi dovessero restare esclusi dalla base IRAP perché correlati a costi indeducibili e perché i giudici di merito avrebbero mal valutato la prova documentale; 2) violazione dei regolamenti CE n. 68/2001 e n. 800/2008, assumendo che tali norme riguardassero solo aiuti alla formazione per PMI e dipendenti propri, mentre l'ente svolge formazione verso terzi e non sarebbe impresa beneficiaria; 3) omesso esame di un fatto decisivo circa l'impossibilità di ricondurre i contributi alla disciplina degli aiuti alla formazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati i primi due motivi: l'art. 11, comma 3, d.lgs. n. 446/1997 esclude i contributi dalla base imponibile IRAP solo se la legge istitutiva prevede espressamente una correlazione diretta tra il contributo e uno specifico componente negativo indeducibile; non basta che il contributo sia stato in fatto impiegato per coprire spese, neppure se alcune siano indeducibili come il costo del personale. Nel caso concreto, i contributi per la formazione professionale erano parametrati al costo complessivo del progetto e non a uno specifico costo indeducibile, sicché restavano imponibili. Ha inoltre dichiarato inammissibile il terzo motivo perché, per una sentenza pubblicata dopo il 12 settembre 2012, il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo, non la mera insufficiente o mancata valutazione delle prove. L'ente è stato condannato alle spese e al contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 11, comma 3, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  "i contributi erogati a norma di legge con esclusione di quelli correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione"

  I contributi pubblici concorrono alla base imponibile IRAP salvo che la legge istitutiva preveda espressamente la correlazione diretta con uno specifico componente negativo indeducibile; non basta una correlazione fattuale o il mero criterio di quantificazione del contributo.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro per denunciare in cassazione la violazione di legge, ma nel caso i motivi di diritto sulla disciplina IRAP sono stati ritenuti infondati.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Per le sentenze pubblicate dopo il 12 settembre 2012 è deducibile solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo discusso tra le parti, non la critica alla valutazione delle prove o alla motivazione in sé.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  La censura non è stata accolta perché, nella sostanza, mirava a contestare la valutazione del materiale probatorio compiuta dal giudice di merito.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ricorrendone i presupposti, è dovuto l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Costituisce il parametro per il raddoppio del contributo unificato richiamato nel dispositivo.

• regolamento CE n. 68 del 12 gennaio 2001

  Richiamato dalla parte ricorrente per sostenere la natura di aiuto alla formazione dei contributi; la Corte ha ritenuto che ciò non incidesse sulla regola fiscale interna dell'imponibilità IRAP.

• regolamento CE n. 800 del 6 agosto 2008

  Richiamato dalla parte ricorrente per sostenere la disciplina degli aiuti alla formazione; la Corte ne ha escluso l'effetto di automatica non imponibilità IRAP.

• regolamento CE n. 1269 del 1999

  Richiamato nei gradi di merito come riferimento alla regola di esclusione dalla base IRAP dei contributi correlati a costi non deducibili.

• art. 5, comma 3, l. 27 dicembre 2002, n. 289

  Richiamato come interpretazione autentica dell'art. 11, comma 3, d.lgs. n. 446/1997, nel senso che sono soggetti ad IRAP anche i contributi esclusi dalle imposte sui redditi, salvo diversa previsione speciale.

Massime di principio

• In materia di IRAP, i contributi pubblici sono esclusi dalla base imponibile solo quando una disposizione normativa speciale stabilisca espressamente che essi sono erogati in correlazione diretta con uno specifico costo indeducibile; la mera destinazione economica del contributo a coprire spese non deducibili non è sufficiente.
• La correlazione richiesta dall'art. 11, comma 3, d.lgs. n. 446/1997 deve essere giuridica e diretta, non soltanto contabile o funzionale: il costo non deducibile deve costituire l'oggetto normativo del contributo, non il semplice criterio di calcolo dell'importo finanziato.
• Non è ammissibile, con il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c., censurare la sentenza per la sola mancata o insufficiente valutazione delle prove; occorre l'omesso esame di un fatto storico decisivo e discusso tra le parti.
• Quando la legge non prevede espressamente l'esclusione, l'interpretazione dell'art. 11, comma 3, d.lgs. n. 446/1997 non può essere estesa in via analogica a contributi che finanziano complessivamente un progetto, anche se nel progetto vi siano costi che sarebbero indeducibili.
• La prova documentale dell'utilizzo del contributo per determinate spese non basta, da sola, a sottrarlo a IRAP se manca la specifica previsione normativa di correlazione al costo indeducibile.

Come è indicizzato