Cassazione Civile, Ordinanza n. 34063/2021 del 12/11/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda tre avvisi di accertamento per IRPEF e addizionali relativi agli anni 2006, 2007 e 2008, emessi con metodo sintetico (cd. redditometro) nei confronti di un contribuente, sul presupposto che il tenore di vita e gli acquisti/beni indice detenuti fossero incompatibili con i redditi dichiarati. La CTP aveva ridotto gli importi, la CTR aveva ulteriormente rideterminato i redditi imponibili e, in parte, riformato la decisione di primo grado. L'Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: con il primo censurava la CTR per avere escluso dal redditometro le spese per incrementi patrimoniali relative ad autovetture acquistate nel 2010 e 2011, ritenendo illegittimo considerare acquisti successivi agli anni d'imposta accertati; con il secondo denunciava nullità/motivazione apparente sulla prova gravante sul contribuente per giustificare disponibilità di redditi esenti o non imponibili. Il contribuente proponeva ricorso incidentale con dodici motivi, contestando la corretta applicazione del redditometro, la valutazione dei beni indice immobiliari e delle loro superfici, la mancata considerazione di disinvestimenti patrimoniali, redditi da pensione e redditi del coniuge, la motivazione sugli atti impositivi e sulle sanzioni, nonché la mancata applicazione del cumulo giuridico/continuazione per le sanzioni. L'Agenzia non replicava al ricorso incidentale.

La decisione

La Corte ha riunito i ricorsi. Ha rigettato il secondo motivo del ricorso principale, ritenendo la motivazione della CTR sufficiente e non configurabile la nullità denunciata. Ha accolto il primo motivo dell'Agenzia, affermando che, in tema di accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. 600/1973 (nel testo applicabile), gli indici di capacità contributiva possono essere costituiti anche da fatti verificatisi in anni diversi da quelli accertati, se si riflettono sul periodo fiscale interessato; pertanto la CTR aveva errato nell'escludere gli incrementi patrimoniali relativi ad acquisti del 2010 e 2011 solo perché successivi agli anni 2006-2008. Sul ricorso incidentale, la Corte ha dichiarato inammissibili o infondati la maggior parte dei motivi relativi alla ricostruzione del redditometro, alla valutazione dei beni indice e alla pretesa insufficienza dell'accertamento, ribadendo che il redditometro integra una presunzione legale relativa e che grava sul contribuente l'onere di provare che il maggior reddito è stato finanziato con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte, inclusi entità e durata del possesso di tali redditi. Ha invece accolto l'ottavo motivo nella parte relativa ai disinvestimenti patrimoniali, perché i documenti prodotti dal contribuente in copia non erano stati disconosciuti e dovevano quindi essere esaminati come prova documentale/indiziaria; ha accolto il decimo motivo, rilevando che il giudice di merito avrebbe dovuto verificare d'ufficio la sussistenza dei presupposti del cumulo giuridico e della continuazione ai fini sanzionatori, anziché dichiarare inammissibile la domanda. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla CTR del Veneto, in diversa composizione, per nuovo esame dei capi accolti e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 335 c.p.c.

  riunione obbligatoria delle impugnazioni contro lo stesso provvedimento

  Le impugnazioni proposte contro la stessa sentenza vanno riunite obbligatoriamente; il ricorso successivo si converte in ricorso incidentale anche se proposto con atto autonomo.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  commi 2, 4, 5, 6; formulazione previgente alla novella del 2010

  L'accertamento sintetico fondato sul redditometro opera come presunzione legale relativa; gli indici di capacità contributiva possono riferirsi anche ad anni diversi da quello accertato, se si riflettono sul periodo fiscale interessato. Il contribuente può vincere la presunzione provando la provenienza non reddituale delle somme o che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore.

• art. 360 c.p.c.

  Il vizio di nullità per motivazione apparente è distinto dalla doglianza sull'erronea valutazione del materiale probatorio; il ricorso per cassazione non può essere usato per ottenere una nuova rivalutazione dei fatti.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La sentenza del giudice tributario deve contenere la motivazione; tuttavia nel caso concreto la motivazione è stata ritenuta sufficiente.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato nel motivo di ricorso principale insieme alle norme sulla motivazione; nel caso concreto non è stata ravvisata la dedotta nullità.

• art. 132 c.p.c.

  La motivazione della sentenza deve consentire di comprendere il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; qui il minimo costituzionale è stato ritenuto superato.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato come parametro della sufficienza della motivazione.

• art. 111 Cost.

  Usato come parametro della motivazione costituzionalmente necessaria.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Gli avvisi di accertamento devono essere sottoscritti dal capo dell'ufficio o da funzionario delegato di carriera direttiva; non è richiesta la qualifica dirigenziale e la questione era comunque inammissibile perché non ritualmente dedotta.

• art. 22 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La produzione di copie fotostatiche è idonea a introdurre il documento nel processo; in mancanza di disconoscimento, il giudice deve valutarne la valenza probatoria e, se del caso, disporre l'esibizione dell'originale.

• art. 2712 c.c.

  La copia fotografica/documentale non disconosciuta conserva efficacia probatoria come riproduzione meccanica.

• art. 116 c.p.c.

  Il giudice deve valutare le prove secondo il prudente apprezzamento, ma non può omettere di considerare documenti ritualmente acquisiti e non disconosciuti.

• art. 7 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato dal ricorrente incidentale sul tema della motivazione delle sanzioni.

• art. 16 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  L'obbligo di motivazione dell'atto sanzionatorio opera quando la sanzione è irrogata con atto separato; se è contestuale all'accertamento, la motivazione può essere per relationem.

• art. 17 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato sul tema del procedimento di irrogazione delle sanzioni.

• art. 12 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  In tema di sanzioni tributarie opera il cumulo giuridico in caso di violazioni connesse e continuazione; il giudice deve verificare d'ufficio i presupposti e rideterminare la sanzione unica secondo il favor rei.

• d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  Indicato come normativa sopravvenuta più favorevole da applicare in sede di rinvio per la rideterminazione delle sanzioni.

Massime di principio

• In tema di accertamento sintetico dei redditi, la disponibilità di beni o la realizzazione di spese può fondare una presunzione legale relativa di capacità contributiva; una volta accertati gli indici previsti dalla legge, l'Ufficio è esonerato da ulteriori prove, restando a carico del contribuente l'onere di dimostrare la provenienza non reddituale delle somme impiegate o l'insussistenza/inferiorità del reddito presunto.
• La prova contraria del contribuente nel redditometro non si esaurisce nell'allegare l'esistenza di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte, ma deve riguardare anche la loro entità e la durata del possesso, se tali elementi sono necessari a spiegare la spesa contestata.
• Gli elementi indice di capacità contributiva possono anche riferirsi a fatti verificatisi in annualità diverse da quella oggetto di accertamento, purché si riflettano sul periodo fiscale controverso; non è corretto escluderli solo perché successivi o anteriori all'anno d'imposta accertato.
• Nel giudizio tributario, la produzione di documenti in copia fotostatica è sufficiente a introdurre la prova, salvo disconoscimento della conformità all'originale; in mancanza di contestazione specifica, il giudice deve esaminarli ai fini della decisione.
• In materia di sanzioni tributarie, il principio del cumulo giuridico e della continuazione deve essere verificato anche d'ufficio quando ne ricorrano i presupposti, non potendo il giudice limitarsi a dichiarare inammissibile la richiesta del contribuente.
• L'obbligo di motivazione dell'atto sanzionatorio è attenuato quando la sanzione è irrogata contestualmente all'accertamento e può essere assolto per relationem; quando invece l'atto sanzionatorio è separato, la motivazione deve essere autonoma.
• Il ricorso per cassazione non consente una nuova valutazione del merito delle prove e dei fatti controversi, salvo i limiti del vizio motivazionale nei ristretti confini consentiti dal codice di rito.

Come è indicizzato