Cassazione Civile, Sentenza n. 20589/2020 del 29/09/2020

Esito

La controversia

Avviso di accertamento Iva (anno 2002) emesso dall'Agenzia nei confronti della società portoghese Fornoportugal Montagem de Refractarios Llda e notificato al rappresentante fiscale Centro B.M.B. a r.l.; l'Agenzia aveva recuperato a tassazione Iva su operazioni attive svolte in Italia dalla società portoghese verso un committente francese e aveva contestato la mancata fatturazione in Italia, irrogando sanzioni e invocando la responsabilità solidale del rappresentante fiscale. Il Centro B.M.B. ha impugnato l'atto sostenendo: notifiche errate e carenza di legittimazione, cessazione della rappresentanza al momento della notifica, sussistenza di una stabile organizzazione in Italia della mandante portoghese (che escluderebbe la responsabilità del rappresentante fiscale) e che, comunque, la responsabilità del rappresentante fiscale Iva è limitata alle sole operazioni effettivamente veicolate tramite lui.

La decisione

La Cassazione ha rigettato i primi quattro motivi di ricorso (relativi alla correttezza formale della notifica e ad altri aspetti) ma ha accolto i motivi 5, 7 e 8: ha censurato la decisione impugnata per insufficiente motivazione circa la valutazione della documentazione probatoria sulla sussistenza della stabile organizzazione (motivo 5), ha chiarito che se sussiste una stabile organizzazione in Italia questa costituisce l'unico centro di imputazione fiscale e, quindi, per le operazioni riconducibili alla stabile organizzazione non può trovare applicazione la responsabilità solidale del rappresentante fiscale (motivo 7), e ha rilevato l'omessa pronuncia del giudice di merito sulla questione della limitazione della responsabilità del rappresentante fiscale alle sole operazioni concretamente veicolate tramite lo stesso (motivo 8). Ne è conseguita la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale e il rinvio alla stessa per un nuovo esame, con l'indicazione di accertare preliminarmente l'esistenza o meno di una stabile organizzazione; se accertata, va esclusa la responsabilità solidale della ricorrente; se non accertata, il giudice di rinvio dovrà verificare i presupposti e l'effettiva portata (eventualmente limitata) della responsabilità solidale del rappresentante fiscale. La Cassazione ha inoltre disposto il rinvio anche per la liquidazione delle spese di lite del presente giudizio.

Norme richiamate

• art. 360 cod. proc. civ.

  Norma procedurale richiamata per i motivi di cassazione (vizi di violazione di legge, insufficiente motivazione, omessa pronuncia) e applicata per sindacare la decisione della Commissione tributaria regionale

• art. 145 cod. proc. civ.

  Richiamato dalla difesa per sostenere la corretta notifica all'estero al legale rappresentante; la Corte ha ritenuto la questione inconferente rispetto alla valutazione svolta dal giudice di merito che aveva orientato la notifica come diretta al rappresentante fiscale per far valere la sua responsabilità solidale

• art. 60 d.P.R. n. 600/1973

  Norma sulle notifiche agli obbligati tributari: la Corte ha condiviso che la notifica all'interlocutore nazionale (rappresentante fiscale) può essere legittima se l'atto mira a far valere la responsabilità solidale di quest'ultimo per fatti riferibili al periodo di rappresentanza

• art. 142 cod. proc. civ.

  Richiamato tra i riferimenti processuali relativi alla motivazione e alle deduzioni di parte; la Corte ha escluso vizio per come il giudice di merito ha valutato gli elementi complessivi

• art. 60, comma 1, lett. e-bis e art. 60bis, d.P.R. n. 600/1973

  Norme citate in relazione alla possibilità di utilizzo di modalità specifiche di notifica e all'ambito del rappresentante fiscale; la Corte ha ritenuto che, ove l'atto sia diretto a perseguire la responsabilità solidale del rappresentante per condotte riferibili alla sua attività, la questione formale della notifica alla società non residente diventa secondaria

• art. 4, comma 2 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato tra le norme fiscali di riferimento; utilizzato nel quadro delle censure difensive sulla tema della rappresentanza fiscale

• art. 17, comma 2 e comma 4, d.P.R. n. 633/1972

  «Gli obblighi ed i diritti derivanti dall'applicazione del presente decreto relativamente ad operazioni effettuate nel territorio dello Stato da o nei confronti di soggetti non residenti e senza stabile organizzazione in Italia, possono essere adempiuti o esercitati, nei modi ordinari, da un rappresentante residente nel territorio dello Stato e nominato nelle forme di cui al terzo comma dell'art. 53, il quale risponde in solido con il rappresentato degli obblighi derivanti dall'applicazione del presente decreto". (Si richiama anche il comma 4 che esclude l'applicazione delle disposizioni del comma 2 per le operazioni effettuate da o nei confronti di stabili organizzazioni in Italia.)

  La Corte interpreta il comma 2 come norma che attribuisce responsabilità solidale al rappresentante fiscale solo in assenza di stabile organizzazione; il comma 4 esclude l'applicabilità del meccanismo della rappresentanza quando operi una stabile organizzazione, la quale è l'unico centro di imputazione fiscale per le operazioni svolte tramite essa

• Direttiva 77/388/CEE (Direttiva Iva), art. 9 e art. 21

  Richiamata per i principi comunitari: la funzione del rappresentante fiscale è quella di fornire un interlocutore nazionale per il fisco; la giurisprudenza comunitaria interpretata dalla Corte sostiene che la rappresentanza è strumentale e non può essere confusa con la stabile organizzazione

• Convenzione Italia-Portogallo (art. 5) e art. 162 TUIR

  Norme internazionali e nazionali relative alla definizione di stabile organizzazione; la Corte ha richiamato tali criteri (esistenza di struttura organizzativa, mezzi e persone, durata del cantiere oltre tre mesi) e ha ritenuto che la valutazione probatoria sulla sussistenza della stabile organizzazione debba essere adeguatamente motivata

• art. 19 e art. 30 d.P.R. n. 633/1972

  Norme sul contenuto della dichiarazione annuale Iva e sui rimborsi; la Corte rimarca che, ove sussista la stabile organizzazione, è questa che deve adempiere e presentare le dichiarazioni e le eventuali richieste di rimborso

• Cass. civ., 15 giugno 2001, n. 8122 (giurisprudenza di riferimento)

  La Corte richiama il principio secondo cui il rappresentante fiscale Iva ha una soggettività passiva limitata e non diviene automaticamente il punto di imputazione di tutte le operazioni del mandante estero; va verificato il contenuto del mandato per individuare l'ambito della responsabilità

• artt. 112 e 115 cod. proc. civ.; art. 36, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamati in relazione agli obblighi del giudice di merito di tener conto delle difese e delle prove prodotte; la Corte ha ritenuto che il giudice di merito abbia omesso una adeguata analisi motivata di taluni documenti probatori (motivo 5)

Massime di principio

• Se è accertata una stabile organizzazione in Italia della società non residente, quella stabile organizzazione è l'unico centro di imputazione fiscale per le operazioni ad essa riconducibili; la nomina di un rappresentante fiscale non rende automaticamente quest'ultimo responsabile in solido per le attività svolte tramite la stabile organizzazione.
• La responsabilità solidale del rappresentante fiscale Iva può sussistere quando l'atto impositivo contesta obblighi riferibili a comportamenti posti in essere durante il periodo in cui la rappresentanza era operativa: la notifica al rappresentante per far valere tale responsabilità è legittima anche se la qualità formale di rappresentante sia venuta meno successivamente.
• La responsabilità del rappresentante fiscale Iva è, di regola, limitata alle operazioni effettivamente veicolate tramite il rappresentante stesso; occorre analizzare il contenuto del mandato per definirne l'ambito.
• In giudizio il fisco deve fornire adeguata motivazione e valutazione documentale quando contesta l'esistenza di una stabile organizzazione: il giudice deve esaminare e motivare specificamente sulle prove tecniche e documentali (fatture, contratti, durata cantiere, impiego di mezzi e personale, oneri amministrativi) che possono dimostrare o escludere la stabile organizzazione.
• In contestazioni analoghe, il giudice di merito, se omette di pronunciarsi su questioni decisive (es. limitazione della responsabilità del rappresentante), espone la decisione al rischio di cassazione e rinvio per nuovo esame.