Sentenza del 12/12/2024 n. 32157 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia impugnava tre sentenze della CTR della Lombardia che avevano accolto gli appelli delle società e annullato l’avviso di accertamento per il 2006, relativo a maggiori ricavi ai fini IRES, IRAP e IVA, ritenendolo emesso da un ufficio territorialmente incompetente. Con i primi due motivi contestava, rispettivamente, che la CTR avesse pronunciato in violazione della corrispondenza tra chiesto e pronunciato e che avesse deciso una questione di competenza del giudice tributario. Con il terzo motivo sosteneva che, in base alle regole sul domicilio fiscale delle società, l’Ufficio di Milano era competente, poiché la sede legale risultava indicata a Milano; la sede effettiva in provincia di Bolzano, rilevata dalla Guardia di Finanza, non era sufficiente a spostare la competenza.

La decisione

La Corte ha riunito i tre ricorsi, rilevando che riguardavano il medesimo accertamento e che la riunione in Cassazione assicurava il simultaneus processus tra società e socie, tenuto conto della trasparenza fiscale e del litisconsorzio necessario originario. I primi due motivi sono stati dichiarati inammissibili: la CTR non si era dichiarata incompetente, ma aveva annullato l’accertamento nel merito per incompetenza territoriale dell’Ufficio. Il terzo motivo è stato accolto: il domicilio fiscale della società, ai fini della competenza dell’Ufficio, va individuato secondo i criteri legali, a partire dalla sede legale e, in mancanza, dalla sede amministrativa e dagli ulteriori criteri previsti; nel caso concreto la sede legale dichiarata era a Milano e l’Ufficio milanese era quindi competente. La Corte ha cassato le sentenze impugnate limitatamente al motivo accolto e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Art. 274 cod. proc. civ.

  il giudice può ordinare la riunione in un solo processo di impugnazioni diverse, oltre i casi espressamente previsti, ove ravvisi in concreto elementi di connessione tali da rendere opportuno, per ragioni di economia processuale, il loro esame congiunto

  È possibile riunire impugnazioni distinte quando la connessione oggettiva o soggettiva rende opportuno l’esame congiunto per economia processuale.

• Art. 115 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Il combinato disposto delle norme dianzi trascritte genera, ad imitazione di ciò che si determina per effetto della disciplina prevista dall'art.5 del medesimo D.P.R., l'imputazione diretta, a ciascun socio del reddito maturato in capo alla società partecipata, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dall'effettiva percezione del reddito medesimo.

  L’opzione per la trasparenza fiscale comporta l’imputazione ai soci del reddito della società in proporzione alla partecipazione agli utili, anche se il reddito non è stato effettivamente percepito; ciò fonda l’unitarietà della controversia relativa agli elementi comuni dell’accertamento.

• Art. 116 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Il combinato disposto delle norme dianzi trascritte genera, ad imitazione di ciò che si determina per effetto della disciplina prevista dall'art.5 del medesimo D.P.R., l'imputazione diretta, a ciascun socio del reddito maturato in capo alla società partecipata, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dall'effettiva percezione del reddito medesimo.

  La disposizione estende, al ricorrere delle condizioni previste, il regime di trasparenza alle società a responsabilità limitata; nel caso deciso, il regime comportava l’imputazione proporzionale del reddito ai soci.

• Art. 14 D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l'integrazione del contraddittorio ai sensi dell'art. 14 D.Lgs. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio.

  Quando la controversia riguarda elementi comuni dell’accertamento che coinvolgono società trasparente e soci, tutti i litisconsorti necessari devono partecipare al giudizio; la loro mancata partecipazione determina nullità, salvo che la riunione di giudizi separati consenta di ricomporre l’unità processuale secondo i criteri richiamati dalla Corte.

• Art. 4 D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel caso in esame, quindi, sussisteva la competenza della CTP di Milano per le impugnazioni dell'avviso di accertamento T9B03BD01649/2010 emesso dall'Ufficio delle entrate milanese, nonché la competenza della CTR della Lombardia sugli appelli delle decisioni della CTP di Milano.

  La competenza territoriale delle commissioni tributarie si determina in relazione alla sede dell’ufficio che ha emesso l’atto; perciò erano competenti la CTP di Milano e, per l’impugnazione delle sue decisioni, la CTR della Lombardia.

• Art. 31, comma 2, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'art. 31, comma 2, D.P.R. n. 600 del 1973, prevede la competenza dell'Ufficio dell'Agenzia delle Entrate nella cui circoscrizione è il domicilio fiscale del soggetto obbligato alla dichiarazione alla data in cui questa è stata o avrebbe dovuto essere presentata.

  È competente ad accertare l’ufficio nella cui circoscrizione ricade il domicilio fiscale del soggetto obbligato, determinato con riferimento alla data in cui la dichiarazione è stata o avrebbe dovuto essere presentata.

• Art. 58, terzo comma, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  In base alle norme citate, non appare possibile ritenere che sia incompetente l'Ufficio territoriale dell'Agenzia delle entrate nella cui circoscrizione si trovi il domicilio fiscale del soggetto obbligato alla dichiarazione, dovendo intendersi per domicilio fiscale quello nel Comune, individuato ai sensi dell'art.58 cit. e coincidente con il luogo in cui è la sede legale, o, in mancanza, la sede amministrativa, o, in ulteriore subordine, una sede secondaria o una stabile organizzazione.

  Per le persone giuridiche il domicilio fiscale è individuato in via prioritaria nel comune della sede legale; solo in mancanza si fa riferimento, in successione, alla sede amministrativa e agli ulteriori criteri legali. La diversa sede effettiva non prevale automaticamente sulla sede legale indicata.

• Art. 59 D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  A sua volta l'art.59 cit. prevede che "L'amministrazione finanziaria può stabilire il domicilio fiscale del soggetto, in deroga alle disposizioni dell'articolo precedente, nel comune dove il soggetto stesso svolge in modo continuativo la principale attività ovvero, per i soggetti diversi dalle persone fisiche, nel comune in cui è stabilita la sede amministrativa".

  L’Amministrazione finanziaria può derogare ai criteri ordinari e stabilire il domicilio fiscale nel comune in cui si svolge continuativamente l’attività principale o, per gli enti, nel comune della sede amministrativa. La deroga deve risultare dall’esercizio di tale potere e non discende automaticamente dall’accertamento di una sede effettiva diversa.

• Artt. 36 e 60 D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  in tema di accertamento delle imposte sul reddito, ai sensi del combinato disposto degli artt.36 e 60 del D.P.R. n.600 del 1973, le società non solo devono trasmettere all'Ufficio delle imposte copia delle deliberazioni che modificano l'atto costitutivo, ma debbono dare altresì comunicazione delle variazioni dell'indirizzo della loro sede legale o amministrativa; in mancanza di tale comunicazione, è valido l'avviso di accertamento che proviene dall'Ufficio competente per l'ambito territoriale in cui risulta ab origine ubicata la società

  Le società devono comunicare le variazioni della sede legale o amministrativa; se omettono di farlo, resta valido l’accertamento emesso dall’ufficio competente in base alla sede originariamente risultante.

Massime di principio

• Nel regime di trasparenza fiscale, l’accertamento del reddito societario e la conseguente imputazione ai soci riguardano una fattispecie sostanzialmente unitaria; società e soci devono quindi partecipare al giudizio quando si discutono questioni comuni, salvo questioni esclusivamente personali.
• La riunione in Cassazione di giudizi separati può evitare la nullità per mancata partecipazione congiunta dei litisconsorti necessari quando ricorrono i presupposti individuati dalla giurisprudenza e la riunione assicura concretamente l’unità del contraddittorio.
• La competenza dell’ufficio fiscale si determina in base al domicilio fiscale individuato secondo i criteri legali, non semplicemente in base al luogo che gli investigatori ritengono essere la sede effettiva dell’attività.
• Per una società, il domicilio fiscale coincide anzitutto con il comune della sede legale; in mancanza, si considera la sede amministrativa e poi, in via subordinata, una sede secondaria, una stabile organizzazione o il luogo dell’attività prevalente, secondo la legge applicabile.
• Se la società non comunica le variazioni della sede, l’accertamento può restare valido se proviene dall’ufficio competente in base alla sede risultante dai dati ufficiali originari.
• Una motivazione che menziona inizialmente l’incompetenza del giudice, ma poi esamina la competenza dell’ufficio e annulla l’atto nel merito, non equivale a una pronuncia di incompetenza del giudice; i motivi di ricorso che presuppongono tale pronuncia possono risultare inammissibili.