Cassazione Civile, Sentenza n. 28077/2024 del 30/10/2024

Esito

La controversia

Il procedimento originario riguarda l'omessa compilazione del quadro RW delle dichiarazioni fiscali per movimentazioni di capitali verso l'estero relative alle annualità 2005 e 2006. L'Ufficio ha contestato violazioni ex d.l. n.167/1990 (art.4 e art.5) e ha irrogato sanzioni (5% minimo sugli importi non dichiarati), riducendo però l'importo per una somma di €500.000 ritenuta prestito alla società Ambra S.p.a. Il contribuente ha impugnato gli atti denunciando, tra l'altro, la decadenza del potere impositivo, l'inapplicabilità del raddoppio dei termini e la sproporzione delle sanzioni (violazione formale senza danno all'Erario). In primo grado la CTP ha accolto i ricorsi per violazione dell'art.17 D.lgs. 472/1997; la CTR ha confermato. L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione sostenendo, tra l'altro, violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato (art.112 c.p.c.) e la corretta applicazione delle norme sulle sanzioni (art.4-5 d.l. 167/1990, art.10 L.212/2000).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate sul primo motivo (violazione del principio di corrispondenza: la CTR ha deciso d'ufficio su profili non dedotti dal contribuente) e sul terzo motivo (errata qualificazione della violazione come meramente formale e non sanzionabile). Il secondo motivo è stato assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Piemonte, in diversa composizione, per un nuovo e motivato esame. La Corte ha disposto che siano provvedute le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• d.l. n. 167/1990, art. 4 (comma 2)

  Obbligo di dichiarazione annuale per investimenti e attività finanziarie all'estero (quadro RW); la mancanza serve a finalità di monitoraggio delle movimentazioni e della capacità contributiva.

• d.l. n. 167/1990, art. 5 (commi 4 e 5)

  Prevede le sanzioni per l'omessa compilazione del quadro RW; nella versione ratione temporis la sanzione era dal 5% al 25% dell'ammontare non dichiarato, applicata nel caso di specie nella misura minima.

• D.lgs. n. 472/1997, art. 16 (comma 4)

  Disciplina le deduzioni difensive e la possibilità per l'Ufficio di tener conto delle giustificazioni presentate dal contribuente nella determinazione o riduzione delle sanzioni.

• D.lgs. n. 472/1997, art. 17

  Regola profili procedurali relativi all'impugnazione e alla valutazione dei motivi; la Corte ha ricordato che questioni non dedotte in primo grado non possono essere decise d'ufficio in appello né potute essere rilevate per la prima volta in Cassazione.

• D.lgs. n. 472/1997, art. 12

  Prevede il cumulo giuridico nell'applicazione delle sanzioni; menzionato in rapporto all'ammontare delle sanzioni applicate dall'Ufficio.

• DPR n. 600/1973, art. 43

  Norma sulla decadenza del potere impositivo; è stata invocata dal contribuente tra le eccezioni di decadenza, ma la decisione di merito non ha dato prevalenza a tale motivo.

• DPR n. 600/1973, art. 42 (comma 3)

  Riferimento a vizi di notifica/forma dell'atto impositivo; la Corte ha ricordato che eventuali nullità non dedotte in primo grado non possono essere valorizzate d'ufficio in appello o in Cassazione.

• Legge n. 212/2000, art. 10

  Richiamata nella censura sulla carattere formale della violazione e sulla presunta sproporzione della sanzione; la Corte ha precisato che la disciplina italiana, ratione temporis, prevede limiti e tutele diverse rispetto alla normativa citata dal resistente.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 24

  Consente l'introduzione di motivi aggiunti solo in presenza del deposito di documenti non conosciuti dalle altre parti o ordinati dalla commissione; la Corte lo ha richiamato per delimitare la possibilità di ampliare il thema decidendum.

• Corte di Giustizia UE, causa C-788/19 (Commissione/Regno di Spagna)

  La Corte di cassazione ha ritenuto che quella pronuncia non sia automaticamente applicabile al caso italiano, perché riguarda un regime spagnolo ritenuto sproporzionato rispetto alle libertà di circolazione; la disciplina italiana (5-25%) non presenta i medesimi caratteri di disproporzione.

• Codice di procedura civile, art. 112 c.p.c.

  Principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato: il giudice non può decidere su questioni non dedotte dalla parte; la CTR ha violato tale principio decidendo d'ufficio su profili non prospettati dal contribuente.

• Codice di procedura civile, art. 360 (richiami in motivi di cassazione)

  Norme che individuano i motivi di cassazione (es. n.3 e n.4) invocati dall'Agenzia per censurare violazione di norme di diritto e ultravpetizione; la Corte ha ritenuto fondati i motivi 1 e 3.

Massime di principio

• Nel processo tributario il giudice non può pronunciarsi su vizi o profili di illegittimità non specificamente dedotti dal ricorrente: decisioni su questioni non sollevate costituiscono ultra petitum e sono annullabili in Cassazione.
• Nullità o vizi dell'atto impositivo non dedotti nel ricorso introduttivo non possono essere rilevati d'ufficio in appello né fatti valere per la prima volta in Cassazione, salvo i ristrettissimi limiti per motivi aggiunti (art.24 D.lgs.546/1992).
• L'omessa compilazione del quadro RW è sanzionata con finalità di monitoraggio della capacità contributiva: la mancanza di imposte dovute non esclude la rilevanza sanzionatoria dell'inadempimento.
• La valutazione di proporzionalità delle sanzioni richiede un confronto con la disciplina nazionale applicabile ratione temporis; decisioni di Corte UE su regimi diversi non si trasferiscono automaticamente al caso nazionale.
• Se l'Ufficio, in sede di autotutela, riconosce parti giustificate delle movimentazioni (es. prestito riferibile alla gestione societaria), tali riconoscimenti incidono sulla misura della sanzione ma non sostituiscono l'obbligo per il contribuente di dedurre specificamente nuove eccezioni in giudizio.
• In sede di rinvio il giudice di merito dovrà limitarsi a esaminare le questioni ammesse dal thema decidendum e motivare in modo coerente, evitando di pronunciarsi su profili non contestati e rispettando i limiti processuali sull'introduzione di nuovi motivi.