Sentenza del 29/04/2015 n. 8675 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda la cartella di pagamento di € 360.777,19, notificata il 15 giugno 2005 e relativa all’anno d’imposta 2000, per omessi versamenti IVA, ritenute e imposte sui redditi, oltre a interessi e sanzioni, a seguito di controllo ex artt. 36-bis D.P.R. 600/1973 e 54-bis D.P.R. 633/1972. E. s.r.l. ha contestato, con quaranta motivi, tra l’altro, la decadenza dalla riscossione e i termini di iscrizione a ruolo e notificazione; la mancata indicazione del responsabile del procedimento; la validità della relata, recante una sigla anziché una firma leggibile; l’applicazione e la legittimità costituzionale della disciplina introdotta nel 2005. Ha inoltre denunciato vizi di motivazione e omessa pronuncia sulle proprie censure.

La decisione

La CTP aveva rigettato il ricorso e la CTR aveva respinto l’appello, ritenendo la cartella notificata entro il termine del 31 dicembre del quarto anno successivo alla dichiarazione e reputando sufficiente la sigla del notificatore. La Cassazione, con decisione del 31 marzo 2015, ha rigettato i motivi 19, 20, 22, 23, 25, 26, 28 e 29: la sottoscrizione comprende anche la sigla e la sua non leggibilità non invalida la notifica, quando la provenienza dell’atto è comunque individuabile. Ha dichiarato inammissibili tutti gli altri motivi, per errata formulazione del vizio, difetto di autosufficienza, inconferenza rispetto alla norma effettivamente applicata o genericità e irrilevanza delle questioni costituzionali. In particolare, la ricorrente non aveva specificato se la cartella derivasse da mera liquidazione oppure da rettifica con pretesa ulteriore: la distinzione era decisiva per individuare il termine applicabile, ma non poteva essere verificata in assenza di tale indicazione. Il ricorso è dunque stato respinto nella sostanza, senza annullamento della cartella; E. s.r.l. è stata condannata a rimborsare le spese a ciascun intimato: € 7.830 per compensi, oltre agli oneri di legge, alle spese prenotate a debito per l’Agenzia e a € 200 di esborsi per Equitalia.

Norme richiamate

• Art. 360, nn. 4 e 5, c.p.c.

  Se il giudice omette del tutto di pronunciarsi su una domanda od un'eccezione, ricorrerà un vizio di nullità della sentenza per "error in procedendo", censurabile in Cassazione ai sensi dell'art. 360 c.p.c. , n. 4; se, invece, il giudice si pronuncia sulla domanda o sull'eccezione, ma senza prendere in esame una o più delle questioni giuridiche sottoposte al suo esame nell'ambito di quella domanda o di quell'eccezione, ricorrerà un vizio di motivazione, censurabile in Cassazione ai sensi dell'art. 360 c.p.c. , n. 5.

  L’omessa decisione su una domanda o eccezione va denunciata come error in procedendo ai sensi del n. 4; l’omesso esame di una questione giuridica interna a una domanda effettivamente decisa attiene invece alla motivazione. La scelta errata del motivo di ricorso comporta inammissibilità.

• Principio di autosufficienza del ricorso per cassazione

  Affinchè possa utilmente dedursi in sede di legittimità un vizio di omessa pronuncia, è necessario, da un lato, che al giudice di merito fossero state rivolte una domanda o un'eccezione autonomamente apprezzabili e, dall'altro, che tali domande o eccezioni siano state riportate puntualmente, nei loro esatti termini, nel ricorso per cassazione, per il principio dell'autosufficienza, con l'indicazione specifica, altresì, dell'atto difensivo o del verbale di udienza nei quali le une o le altre erano state proposte, onde consentire al giudice di verificarne, in primo luogo, la ritualità e la tempestività e, in secondo luogo, la decisività.

  Chi denuncia in Cassazione l’omessa pronuncia deve riportare con precisione la domanda o eccezione e indicare dove e quando l’ha proposta nel giudizio di merito, così da consentire il controllo di ritualità, tempestività e decisività.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis

  Si deve premettere che qualora la liquidazione delle imposte ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis non si sovrapponga alla dichiarazione del contribuente (ipotesi di controllo cd. formale o cartolare, a cui segua una mera attività di liquidazione), ma si risolva in una rettifica dei risultati della dichiarazione stessa, che comporti una pretesa ulteriore da parte dell'amministrazione finanziaria (rettifica cd. cartolare o formale), si è in presenza di un'attività impositiva vera e propria, per definizione rientrante in quella di accertamento, sicchè con riferimento alla cartella esattoriale che rechi la pretesa fiscale trova applicazione il termine di decadenza stabilito in via generale dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43 per la notifica degli accertamenti tributari.

  L’art. 36-bis può condurre a una mera liquidazione oppure a una rettifica che introduce una pretesa ulteriore. In quest’ultimo caso l’attività è impositiva e il termine per la cartella va ricondotto a quello previsto dall’art. 43 per gli accertamenti; la qualificazione dipende dal contenuto concreto della cartella.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  Il termine di decadenza cui va circoscritta l'azione accertatrice dell'Amministrazione finanziaria va ricollegato a quello per l'iscrizione a ruolo, dunque, solo nei casi di controllo cd. formale o cartolare, a cui segua una mera attività di liquidazione.

  Il termine collegato all’iscrizione a ruolo opera nei soli casi di controllo cartolare seguito da mera liquidazione. Se invece il controllo comporta una rettifica con ulteriore pretesa, si applica il termine generale dell’art. 43 per la notifica degli accertamenti.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 25

  La norma è richiamata nel quadro dei termini di notificazione delle cartelle e delle sue modifiche nel tempo, ma la Corte non decide nel merito quale termine essa comportasse nel caso concreto: ritiene le censure inammissibili o inconferenti, poiché la CTR aveva fondato la decisione sull’art. 43 D.P.R. 600/1973 e il ricorso non aveva specificato la natura dell’attività sottesa alla cartella.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26; D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60; art. 148 c.p.c.

  Di contro, coerentemente alla giurisprudenza di questa Corte in materia di notificazione, deve riconoscersi che il concetto di sottoscrizione è comprensivo di quello di sigla.

  Ai fini della relata di notificazione, la firma non deve necessariamente essere apposta per esteso: la sigla è una sottoscrizione. La sua non leggibilità, da sola, non invalida la notifica quando risulta individuabile la provenienza dell’atto e non è dimostrata l’assenza della qualifica del notificatore.

• D.L. 31 dicembre 2007, n. 248, art. 36, comma 4-ter, convertito dalla L. 28 febbraio 2008, n. 31

  Come affermato da questa Corte, è manifestamente infondata e in parte inammissibile la questione di legittimità costituzionale del D.L. 31 dicembre 2007, n. 248, art. 36, comma 4-ter, convertito, con modificazioni, nella L. 28 febbraio 2008, n. 31 , nella parte in cui esclude la retroattività della sanzione di nullità o comunque l'annullabilità per le cartelle emesse precedentemente al 1 giugno 2008 che non rechino l'indicazione del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo e di quello di emissione e notificazione della stessa cartella, per violazione degli artt. 3, 24 e 97 Cost. , poichè detta disciplina da un lato non comporta implicitamente una sanatoria degli atti anteriori, non essendo per questi prevista dal diritto allora vigente la sanzione della nullità, e, dell'altro lato, non regola affatto il regime dell'invalidità delle cartelle consegnate prima del 1 giugno 2008.

  La disciplina che ha previsto l’indicazione del responsabile del procedimento per le cartelle non rende retroattivamente nulle le cartelle anteriori al 1° giugno 2008: per gli atti precedenti, la nullità non era prevista dalla disciplina allora vigente.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, artt. 1 e 3

  Le norme dello Statuto, come più volte precisato da questa Corte, costituiscono criteri guida per il giudice, in sede di applicazione ed interpretazione delle norme tributarie (anche anteriormente vigenti), per risolvere eventuali dubbi ermeneutici, ma non hanno, nella gerarchia delle fonti, rango superiore alla legge ordinaria (tant'è che ne è ammessa la modifica o la deroga, purchè espressa e non ad opera di leggi speciali), con la conseguenza che una norma legislativa che si ponga in contrasto con esse non può essere di per sè oggetto di questione di legittimità costituzionale, non potendo le disposizioni dello Statuto fungere direttamente da norme parametro di costituzionalità.

  Lo Statuto del contribuente guida l’interpretazione delle norme tributarie, ma non ha rango sovraordinato alla legge ordinaria e non costituisce, da solo, parametro costituzionale: il contrasto con lo Statuto non basta quindi a fondare una questione di legittimità costituzionale.

• D.L. 17 giugno 2005, n. 106, art. 1, commi 5-bis e 5-ter, convertito dalla L. 31 luglio 2005, n. 156

  Le censure sulla disciplina transitoria e sulla modifica dei termini sono state dichiarate inammissibili o irrilevanti: la cartella era stata notificata il 15 giugno 2005 e la decisione impugnata aveva applicato l’art. 43 D.P.R. 600/1973, non la disciplina censurata. La Corte non ne ha quindi fornito un’interpretazione di merito nel caso concreto.

Massime di principio

• Quando si contesta in Cassazione l’omessa pronuncia, occorre distinguere tra mancata decisione su una domanda o eccezione (art. 360, n. 4, c.p.c.) e mancato esame di un argomento giuridico nell’ambito di una domanda decisa (n. 5); la censura va formulata nel corretto paradigma.
• Il ricorso per cassazione deve riportare puntualmente gli atti e i passaggi processuali necessari a verificare le censure. In particolare, per l’omessa pronuncia vanno indicati il contenuto della domanda o eccezione e l’atto o verbale in cui è stata proposta.
• Per individuare i termini applicabili a una cartella conseguente a controllo ex art. 36-bis, non basta l’etichetta di controllo formale: bisogna verificare se vi sia stata mera liquidazione o una rettifica che introduce una pretesa ulteriore. Nel secondo caso l’attività è impositiva e rileva il termine generale di accertamento.
• Una censura contro una norma o una disciplina transitoria è irrilevante se quella norma non ha fondato la decisione impugnata. Prima di sollevare una questione costituzionale occorre inoltre spiegare in modo specifico il contrasto con i parametri costituzionali e dimostrarne la rilevanza per il giudizio.
• La sigla può valere come sottoscrizione nella relata di notifica; la mancata leggibilità o la mancata identificazione nominativa del notificatore non determinano, da sole, invalidità, se la provenienza dell’atto è individuabile e non è provato che il soggetto fosse privo della qualifica necessaria.
• La disciplina successiva che impone l’indicazione del responsabile del procedimento non comporta automaticamente la nullità delle cartelle anteriori alla sua entrata in vigore, quando la normativa vigente al momento dell’atto non prevedeva tale sanzione.