Cassazione Civile, Ordinanza n. 25845/2024 del 27/09/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2008, con cui l’Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione maggiori redditi d’impresa e maggiori imposte IRES e IRAP, oltre sanzioni, ritenendo che alcuni contratti conclusi dalla società, formalmente qualificati come cessioni/vendite di beni mobili, dovessero invece essere trattati come appalti di servizi o comunque come contratti con prestazione principale di facere. Secondo l’Ufficio, i ricavi andavano imputati non al momento indicato dalla società, ma all’esercizio in cui la prestazione principale era completata, oppure comunque al momento dell’effettiva consegna dei macchinari, e non quando i beni erano semplicemente messi a disposizione in un magazzino della venditrice. La società contestava l’accertamento sostenendo che si trattasse di vendite di beni mobili e che i ricavi fossero stati correttamente imputati per competenza nello stesso esercizio. In primo grado il ricorso del contribuente era accolto; in appello la decisione veniva confermata. In cassazione l’Amministrazione deduceva tre motivi: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente; 2) violazione delle norme sul principio di competenza e sulla distinzione tra vendita e appalto, assumendo che i contratti avessero causa mista con prevalenza del facere; 3) violazione dell’art. 109 TUIR, perché anche a voler qualificare i contratti come vendite, la consegna non poteva ritenersi avvenuta con la sola messa a disposizione dei macchinari presso il magazzino del venditore, ma solo con il loro trasporto e montaggio presso l’acquirente. La Corte ha rigettato i primi due motivi ma ha accolto il terzo, cassando la sentenza impugnata con rinvio.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati il primo motivo, perché la motivazione della sentenza di merito non era apparente ma aveva esplicitato le ragioni della decisione; e infondato anche il secondo motivo, perché la qualificazione dei contratti come vendite di beni mobili era coerente con i criteri elaborati dalla giurisprudenza sulla distinzione tra vendita e appalto, valorizzando la prevalenza della prestazione di dare e il carattere accessorio delle attività di trasporto e montaggio. Ha invece accolto il terzo motivo, affermando che, ai fini dell’art. 109, comma 2, lett. a), TUIR, la consegna dei beni mobili rilevante per la competenza fiscale coincide con il trasferimento della disponibilità materiale dei beni, e non con la semplice messa a disposizione presso il magazzino del venditore quando il venditore debba ancora provvedere al trasporto e al montaggio presso il compratore. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata nei limiti del motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria competente in diversa composizione anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 109, comma 2, lett. a), d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  "i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti [...] alla data della consegna o spedizione per i beni mobili"

  Per i beni mobili il momento di competenza dei ricavi è la consegna o spedizione, intesa come trasferimento della disponibilità materiale del bene, anche se il trasferimento della proprietà sia già avvenuto per effetto del consenso traslativo.

• art. 109, comma 2, lett. b), d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Si applica alle prestazioni di servizi o ai contratti in cui la prestazione di fare è prevalente; non è applicabile quando il contratto va qualificato come vendita di beni mobili con prestazioni accessorie.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La censura di motivazione apparente è infondata quando la sentenza espone, sia pure sinteticamente, le ragioni della decisione e il percorso logico seguito.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  La nullità denunciabile in cassazione per motivazione apparente ricorre solo in caso di motivazione mancante, meramente apparente, perplessa o incomprensibile.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro di deduzione della violazione o falsa applicazione di legge in relazione sia alla qualificazione del contratto sia alla corretta imputazione temporale dei ricavi.

• art. 92 c.p.c.

  Richiamato nel motivo di ricorso insieme alle norme fiscali; dal testo non emerge una specifica interpretazione della Corte.

• art. 93, comma 6, c.p.c.

  Richiamato nel motivo di ricorso insieme alle norme fiscali; dal testo non emerge una specifica interpretazione della Corte.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  L’obbligo di motivazione dei provvedimenti giudiziari è violato solo quando la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, o comunque inidonea a rendere comprensibile la decisione.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  La motivazione della sentenza deve esplicitare le ragioni della decisione; la sua mancanza o apparente formulazione integra nullità processuale.

• art. 1497 c.c.

  Richiamato nella giurisprudenza citata dalla Corte a supporto della qualificazione della vendita di cosa futura in presenza di caratteristiche specifiche promesse al compratore.

Massime di principio

• La distinzione tra vendita e appalto va compiuta valorizzando la prevalenza economico-funzionale tra prestazione di dare e prestazione di fare: se il lavoro serve solo a consentire il trasferimento di un bene prodotto come risultato finale, il contratto è vendita; se invece la materia è il mezzo per realizzare l’opera e il facere ne costituisce lo scopo, il contratto è appalto.
• Nei contratti aventi ad oggetto beni mobili, ai fini della competenza fiscale dei ricavi, la consegna rilevante coincide con la fuoriuscita del bene dalla disponibilità materiale del venditore e con il suo ingresso nella disponibilità dell’acquirente; non basta la mera messa a disposizione del bene presso i locali del venditore se il trasferimento materiale è ancora da eseguire.
• La motivazione della sentenza non è apparente quando rende percepibile, anche sinteticamente, il percorso logico-giuridico seguito dal giudice e prende posizione sulle questioni decisive della controversia.
• La regola dell’art. 109 TUIR sulla consegna dei beni mobili prevale sul mero principio consensualistico: ai fini del reddito d’impresa conta il momento in cui il bene è materialmente consegnato o spedito, non solo quello in cui si è perfezionato il contratto o si è trasferita la proprietà.

Come è indicizzato