Cassazione Civile, Ordinanza n. 01282/2023 del 17/01/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento IRES per l'anno d'imposta 2004 con cui l'Ufficio recuperava a tassazione, da un lato, una perdita da fusione/incorporazione di altra società per asserita inosservanza dei requisiti dell'art. 172, comma 7, T.U.I.R., e, dall'altro, una perdita su crediti verso una terza società, ritenuta non deducibile nell'esercizio dichiarato per violazione del criterio di competenza ex art. 109 T.U.I.R. La C.T.P. aveva annullato l'atto solo sul punto delle perdite su crediti; in appello la C.T.R. del Veneto aveva respinto entrambi gli appelli. In cassazione l'Agenzia deduceva, con unico motivo, violazione degli artt. 101, comma 5, e 109, comma 5, T.U.I.R. e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che la C.T.R. avesse erroneamente confermato sia la ripresa sulla perdita di fusione sia quella sulla perdita su crediti. La società resisteva con controricorso e proponeva quattro motivi incidentali: nullità della sentenza per carenza assoluta di motivazione ex art. 36 d.lgs. 546/1992; omessa pronuncia sulle difese relative alla qualificazione della partecipata come holding e alla sufficienza degli altri parametri di vitalità; omessa pronuncia sulla dedotta discriminazione verso le holding che non impiegano personale dipendente; violazione dell'art. 172, comma 7, T.U.I.R. per avere escluso che le spese dell'amministratore potessero assimilarsi ai costi per lavoro subordinato.

La decisione

La Corte ha accolto sia il motivo del ricorso principale sia il primo motivo del ricorso incidentale. Quanto al ricorso dell'Agenzia, ha ritenuto non corretta la motivazione della C.T.R. sul tema della deducibilità delle perdite su crediti, perché il giudice regionale non aveva verificato il periodo di imputazione a bilancio della perdita né il momento in cui, secondo i principi contabili, il credito avrebbe dovuto essere cancellato. Quanto al ricorso incidentale, ha ravvisato una motivazione solo apparente nella sentenza impugnata, perché la C.T.R. si era limitata a condividere la decisione di primo grado senza esporre le ragioni del proprio dissenso rispetto alle censure di appello; tale carenza rendeva impossibile comprendere l'iter logico della decisione. I restanti motivi incidentali sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, sezione staccata di Mestre, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 101, comma 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  "In materia di perdite su crediti"; richiamo al successivo comma 5-bis

  La deduzione della perdita su crediti, anche per esercizi anteriori al 2015, è ammessa nel periodo di imputazione a bilancio, entro la finestra temporale compresa tra la sentenza dichiarativa di fallimento del debitore e il periodo d'imposta in cui, secondo i corretti principi contabili, il credito deve essere cancellato dal bilancio.

• art. 109, comma 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato dall'Ufficio come parametro violato per la deducibilità della perdita su crediti sotto il profilo della competenza.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel motivo principale dell'Agenzia come norma sul riparto dell'onere della prova.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La sentenza tributaria deve contenere una pur succinta esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione; la totale assenza o la motivazione meramente apparente comporta nullità.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice deve pronunciarsi su tutte le domande ed eccezioni ritualmente dedotte; l'omissione di pronuncia integra vizio denunciabile in cassazione.

• art. 172, comma 7, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato in relazione ai requisiti per la riportabilità/deduzione delle perdite in operazioni di fusione, con particolare riferimento ai parametri di vitalità della società incorporata.

Massime di principio

• In materia di perdite su crediti verso debitori assoggettati a procedura concorsuale, la deduzione non dipende dalla sola conoscenza del fallimento, ma richiede di verificare il periodo di imputazione a bilancio e il momento in cui, secondo i principi contabili, il credito doveva essere cancellato, collocando la deduzione nella finestra temporale corretta.
• La motivazione della sentenza tributaria deve rendere percepibile il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; non è sufficiente una mera adesione alla decisione di primo grado senza illustrazione, sia pure sintetica, delle ragioni della conferma.
• La motivazione solo apparente è equiparata alla mancanza di motivazione quando non consente di comprendere le basi della decisione e l'iter argomentativo che ha condotto al dispositivo.
• Nel giudizio di impugnazione tributaria, l'omessa considerazione di specifiche censure devolute con l'appello integra un vizio di motivazione e/o un omesso esame rilevante, quando impedisca di comprendere perché le doglianze siano state disattese.

Come è indicizzato