Cassazione Civile, Ordinanza n. 10873/2023 del 24/04/2023

Esito

La controversia

Il contribuente impugnava una sentenza della CTR che aveva respinto il suo appello contro la decisione di primo grado favorevole al ricorso avverso due avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2007 e 2008, concernenti IRPEF, IRAP e IVA. Gli atti recuperavano a tassazione costi ritenuti relativi a operazioni inesistenti, con conseguente indetraibilità dell'IVA, e redditi professionali non dichiarati, anche con riferimento a spese per la ristrutturazione dello studio professionale, arredi e attrezzature. Con il primo motivo il ricorrente denunciava violazione delle norme sull'accertamento parziale e integrativo, sostenendo che per l'anno 2007 un secondo avviso non poteva essere emesso per le stesse riprese già contenute in un precedente atto, in violazione del principio di unicità dell'accertamento. Con il secondo e il terzo motivo deduceva la violazione della disciplina sul contraddittorio endoprocedimentale, lamentando che gli avvisi fossero stati emessi senza previa notifica di un pvc e senza il rispetto del termine dilatorio di 60 giorni dopo il verbale di accesso e acquisizione documenti.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo errata la CTR nel giudicare inconferente il requisito della novità dei fatti posti a base del secondo accertamento relativo al medesimo periodo d'imposta. Ha invece rigettato il secondo e il terzo motivo, affermando che il pvc non è sempre necessario e che, nel caso concreto, il processo verbale di accesso e acquisizione documenti era stato rilasciato e il termine dilatorio di 60 giorni era decorso prima della notifica degli avvisi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR in diversa composizione, limitatamente al profilo accolto e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  è stato utilizzato come parametro del vizio di violazione o falsa applicazione di legge dedotto in cassazione.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  l'accertamento parziale ex art. 41-bis non impedisce un ulteriore accertamento per lo stesso periodo d'imposta, purché fondato su fonti diverse o su dati sopravvenuti.

• art. 43, comma 4, d.P.R. n. 600/1973

  disciplina l'accertamento integrativo, istituto non sovrapponibile all'accertamento parziale; per il secondo non occorre la specifica indicazione degli elementi sopravvenuti richiesta per il primo.

• art. 67, comma 1, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dal ricorrente nel motivo relativo al principio di unicità dell'accertamento.

• art. 57, comma 4, d.P.R. n. 633/1972

  disciplina l'accertamento integrativo in materia IVA, non sovrapponibile all'accertamento parziale.

• art. 54, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato dalla giurisprudenza citata come norma che, insieme all'art. 41-bis, consente un successivo accertamento nei limiti delle fonti diverse o sopravvenute.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  il termine dilatorio di 60 giorni decorre dal rilascio di copia del verbale conclusivo delle operazioni di accesso/verifica/ispezione; non è necessaria in ogni caso la previa notifica di un pvc contestativo.

• art. 24 L. n. 4/1929

  il processo verbale deve attestare le operazioni compiute dall'Amministrazione; nel caso di accesso mirato all'acquisizione di documentazione fiscale è sufficiente l'indicazione dei documenti prelevati.

• art. 33 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dal ricorrente tra le norme poste a base della censura sul contraddittorio endoprocedimentale.

• art. 52 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dal ricorrente tra le norme invocate per lamentare la violazione delle garanzie procedimentali.

• art. 41, comma 2, Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  richiamato dal ricorrente a fondamento del preteso obbligo di contraddittorio endoprocedimentale.

Massime di principio

• L'accertamento parziale può essere seguito da un ulteriore avviso di accertamento per il medesimo periodo d'imposta, ma solo se il secondo atto si fonda su elementi diversi da quelli posti a base del primo oppure su dati sopravvenuti conoscibili successivamente dall'Ufficio.
• L'istituto dell'accertamento parziale non coincide con quello dell'accertamento integrativo: per il primo non opera il medesimo regime formale previsto per il secondo quanto alla necessaria emersione di nuovi elementi, ma resta fermo il divieto di reiterare la pretesa su fatti già emersi e non contestati.
• Il processo verbale di constatazione non costituisce atto sempre necessario in ogni procedimento di accertamento fiscale; ai fini delle garanzie del contribuente è sufficiente, nei casi previsti, il verbale che conclude le operazioni di accesso, verifica o ispezione e dal cui rilascio decorre il termine dilatorio di 60 giorni.
• Il contraddittorio endoprocedimentale non richiede necessariamente una specifica contestazione verbale delle violazioni già riscontrate, purché il contribuente abbia ricevuto il verbale conclusivo delle operazioni istruttorie e sia rispettato il termine dilatorio prima dell'emissione dell'avviso.

Come è indicizzato