Sentenza del 17/05/2017 n. 12267 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda le ritenute applicate sulle somme liquidate in capitale ai contribuenti alla cessazione del rapporto di lavoro, in luogo della pensione integrativa. I contribuenti chiedevano il rimborso della maggiore imposta trattenuta con tassazione separata, sostenendo che le somme dovessero essere assoggettate all’aliquota del 12,50% prevista per i redditi di capitale. La Commissione tributaria regionale, in sede di rinvio, aveva riconosciuto tale aliquota su tutti gli importi maturati entro il 31 dicembre 2000, salvo quelli riferibili ai contributi. L’Agenzia ha contestato la motivazione, la conformità della decisione al principio di diritto del rinvio, l’interpretazione della normativa tributaria, la violazione dell’onere della prova, l’omesso esame della natura delle somme e la mancata considerazione che l’indennità sostitutiva della pensione ne condividesse la natura reddituale.

La decisione

La Cassazione ha respinto il primo motivo dell’Agenzia, ritenendo identificabile la motivazione della sentenza impugnata, e ha accolto congiuntamente gli altri motivi. Ha cassato la decisione della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 161/29/14, resa in sede di rinvio dopo la precedente Cassazione n. 30766/11, e ha rinviato nuovamente la causa alla stessa Commissione. Il giudice di rinvio dovrà accertare quale parte delle somme erogate rappresenti il rendimento netto effettivamente derivato dalla gestione sul mercato del capitale accantonato: solo su tale parte si applica l’aliquota del 12,50%; sul residuo resta la tassazione separata. Il giudice di rinvio provvederà anche sulle spese della fase di Cassazione. Non è stato quindi definito in questa decisione l’ammontare del rimborso spettante ai contribuenti.

Norme richiamate

• Art. 384, comma 2, c.p.c.

  In base al dictum delle pronuncia di rinvio, il giudice del rinvio era tenuto ad applicare alla fattispecie concreta il principio di diritto affermato da Cass., ss.uu., 13642/11

  Il giudice di rinvio è vincolato al principio di diritto stabilito dalla Cassazione e deve applicarlo concretamente, senza discostarsene.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  la motivazione della sentenza impugnata esprime un iter argomentativo, condivisibile o non, certamente identificabile nella sua essenza.

  La motivazione non è apparente se consente di individuare il percorso argomentativo seguito dal giudice, anche quando tale percorso sia errato o non condivisibile.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62

  La norma è richiamata quale disposizione che disciplina il ricorso per cassazione contro le sentenze delle commissioni tributarie; non è enunciata una distinta interpretazione sostanziale della sua portata.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, comma 1

  Il ricorso per cassazione in materia tributaria è valutato secondo i motivi di legittimità dedotti, compresa la violazione di legge e l’omesso esame nei limiti indicati dalla decisione.

• D.Lgs. n. 124 del 1993, art. 13, comma 9

  Agli importi maturati a decorrere dall'i gennaio 2001, si applica interamente il regime di tassazione separata di cui all' art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17 T.U.I.R..

  Nel regime applicabile ai fondi previdenziali complementari considerati, gli importi maturati dal 1° gennaio 2001 sono assoggettati integralmente a tassazione separata.

• D.L. n. 669 del 1996, art. 1, comma 5, convertito nella L. n. 30 del 1997

  La disposizione è citata tra le norme rilevanti per il trattamento fiscale dei fondi previdenziali integrativi, ma la decisione non ne ricava un autonomo principio interpretativo.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a)

  Agli importi maturati a decorrere dall'i gennaio 2001, si applica interamente il regime di tassazione separata di cui all' art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17 T.U.I.R..

  Gli importi maturati dal 1° gennaio 2001 sono soggetti al regime di tassazione separata; per quelli maturati entro il 31 dicembre 2000, tale regime resta applicabile alla sorte capitale, non al rendimento netto derivante dall’effettiva gestione sul mercato.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 17

  Agli importi maturati a decorrere dall'i gennaio 2001, si applica interamente il regime di tassazione separata di cui all' art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17 T.U.I.R..

  La tassazione separata si applica integralmente agli importi maturati dal 1° gennaio 2001 e, per quelli anteriori, alla componente di sorte capitale; la componente di rendimento effettivo sul mercato segue invece il regime dell’aliquota del 12,50%.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 42, comma 4 (vecchia numerazione)

  il diritto dei contribuenti ad usufruire dell'imposizione con aliquota del 12,50% , ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 42, comma 4 e L. n. 482 del 1985, art. 65, con esclusivo riguardo alle somme costituenti frutto di effettivo impiego sul mercato di capitale accantonato

  L’aliquota del 12,50% non si applica indistintamente alle somme erogate né a ogni importo non costituito da contributi: riguarda esclusivamente la componente che costituisce rendimento effettivo dell’impiego sul mercato del capitale accantonato.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 6, comma 2

  la somma 'imputabile alla gestione sul mercato da parte del Fondo del capitale accantonato'.

  La qualificazione fiscale delle somme dipende dalla loro effettiva origine: il rendimento imputabile alla gestione sul mercato del capitale accantonato va distinto dalla prestazione sostitutiva della pensione e dalla sorte capitale.

• L. n. 482 del 1985, art. 6

  alle somme rivenienti dalla liquidazione del cd. rendimento - per tale esplicitamente intendendosi il rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato del capitale accantonato - si applica la ritenuta del 12,50% prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6.

  La ritenuta del 12,50% si applica solo al rendimento netto riconducibile alla gestione sul mercato del capitale accantonato, non alla totalità della prestazione in capitale.

• L. n. 482 del 1985, art. 65

  il diritto dei contribuenti ad usufruire dell'imposizione con aliquota del 12,50% , ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 42, comma 4 e L. n. 482 del 1985, art. 65, con esclusivo riguardo alle somme costituenti frutto di effettivo impiego sul mercato di capitale accantonato

  La disposizione concorre a fondare l’aliquota del 12,50%, limitatamente alle somme che siano provate come frutto dell’effettivo impiego sul mercato del capitale accantonato.

• Art. 2697 c.c.

  spetta indubbiamente al contribuente, che invoca il diritto alla ripetizione della maggiore ritenuta praticata dal sostituto di imposta, fornire la prova del fondamento della sua pretesa, dimostrando quale sia la parte dell'indennità ricevuta ascrivibile a rendimenti frutto d'investimento sui mercati di riferimento.

  Chi chiede il rimborso di una ritenuta ha l’onere di provare i fatti costitutivi del diritto, identificando e quantificando la parte della prestazione derivante da rendimenti effettivi degli investimenti sul mercato.

Massime di principio

• Per le prestazioni in capitale di fondi previdenziali complementari aziendali a favore di iscritti prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, la data di maturazione è decisiva: per gli importi maturati dal 1° gennaio 2001 si applica la tassazione separata; per quelli maturati entro il 31 dicembre 2000 occorre distinguere le componenti.
• Per la componente maturata entro il 31 dicembre 2000, l’aliquota del 12,50% si applica soltanto al rendimento netto effettivamente prodotto dalla gestione sul mercato del capitale accantonato. La sorte capitale resta soggetta a tassazione separata.
• Non basta dimostrare che una somma non corrisponde ai contributi versati per ottenere l’aliquota del 12,50%: bisogna provare che essa derivi concretamente dalla gestione del capitale sui mercati, distinguendola dagli accantonamenti effettuati secondo criteri retributivi o di riserva matematica.
• Nel giudizio di rimborso tributario il contribuente è attore in senso sostanziale e deve provare il fondamento e la misura della pretesa restitutoria, compresa la quota della prestazione riferibile ai rendimenti di mercato.
• Quando la Cassazione rinvia la causa enunciando un principio di diritto, il giudice di rinvio deve applicarlo; se la decisione di rinvio non accerta gli elementi fattuali necessari per applicarlo, può essere cassata nuovamente.