Cassazione Civile, Ordinanza n. 27632/2021 del 11/10/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR Toscana che aveva annullato un avviso di liquidazione per imposta di registro emesso nei confronti di una società unipersonale, in recupero della maggiore imposta applicata su una complessa operazione notarile di aumento di capitale mediante conferimento di rami aziendali da parte di due società facenti capo alla stessa persona fisica. L'Amministrazione sosteneva che gli atti dovessero essere riqualificati, ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. 131/1986 e secondo i criteri civilistici di interpretazione degli atti negoziali, come cessioni di immobili; deduceva inoltre che la CTR avesse deciso su una questione asseritamente introdotta tardivamente in appello dalla contribuente, e che la motivazione fosse apparente perché avrebbe recepito acriticamente la tesi difensiva della società senza considerare gli elementi di riscontro addotti dall'Ufficio. La società contribuente non si è difesa in cassazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondato il primo motivo, rilevando che, dopo le modifiche normative dell'art. 20 del d.P.R. 131/1986 e la relativa interpretazione autentica, l'imposta di registro va applicata sulla base dei soli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati. In base a tale assetto normativo e alla conferma di costituzionalità, non era più consentita la riqualificazione operata dall'Ufficio sulla base di collegamenti negoziali, identità del dominus, contiguità temporale e altri elementi esterni. Il rigetto del primo motivo ha comportato l'assorbimento degli altri due, e la Corte ha comunque osservato che la motivazione della CTR, pur sintetica, non era nulla in modo radicale. Nessuna statuizione sulle spese, per mancata attività difensiva della società intimata.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 131/1986

  "L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione... sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi"

  La norma, come modificata, consente di qualificare l'atto solo sulla base del suo contenuto testuale e dei suoi effetti giuridici interni, escludendo elementi extratestuali e collegamenti negoziali, salvo specifiche diverse previsioni del testo unico.

• art. 1, comma 87, lett. a), L. 27 dicembre 2017, n. 205

  Ha modificato l'art. 20 del d.P.R. 131/1986 restringendo l'oggetto dell'interpretazione al solo atto presentato alla registrazione.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  È stato considerato interpretazione autentica della modifica introdotta nel 2017, con efficacia retroattiva nei limiti dei rapporti esauriti o coperti da giudicato.

• artt. 1362 e seguenti c.c.

  Erano invocati dall'Agenzia per sostenere una lettura sostanziale dell'operazione; la Corte ha escluso che possano giustificare, ai fini dell'imposta di registro dopo la riforma dell'art. 20, la valorizzazione di elementi extratestuali e di collegamento negoziale.

• art. 112 c.p.c.

  La censura di ultrapetizione è stata ritenuta assorbita dal rigetto del primo motivo, senza accoglimento della doglianza.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel dibattito costituzionale sull'art. 20; la Corte ha dato atto che la Corte costituzionale ha escluso la violazione del principio di capacità contributiva.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel giudizio costituzionale; la Corte ha recepito l'esito di non fondatezza della questione di legittimità.

• art. 24 Cost.

  Richiamato nel giudizio costituzionale sulla retroattività della norma interpretativa autentica; la questione è stata dichiarata inammissibile o infondata dalla Corte costituzionale.

• art. 81 Cost.

  Richiamato nel giudizio costituzionale sulla retroattività; la questione è stata dichiarata inammissibile dalla Corte costituzionale.

• artt. 97, 101, 102, 108 Cost.

  Richiamati nel giudizio costituzionale sulla retroattività della disciplina; i relativi dubbi sono stati dichiarati inammissibili o infondati.

• art. 6 CEDU

  Richiamato in relazione alla lamentata incidenza retroattiva della norma; la Corte ha riportato che la Corte costituzionale ha escluso la violazione.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, dopo la riforma dell'art. 20 del d.P.R. 131/1986, la qualificazione dell'atto deve essere compiuta esclusivamente sulla base degli elementi desumibili dal testo dell'atto presentato alla registrazione, senza ricorrere a elementi extratestuali o ad atti collegati, salvo diversa previsione normativa specifica.
• La natura di imposta d'atto dell'imposta di registro impedisce di fondare la pretesa fiscale su una ricostruzione economico-sostanziale dell'operazione fondata su collegamenti negoziali o su una pretesa causa reale non risultante dall'atto.
• La disciplina del 2017 sull'art. 20, quale interpretata autenticamente nel 2018, si applica anche agli atti anteriori al 1° gennaio 2018, nei limiti dei rapporti esauriti o coperti da giudicato.
• La riqualificazione fiscale di un'operazione complessa non può essere sorretta da finalità antielusive o abusive se la norma applicabile ha natura meramente interpretativa e non consente di superare il dato testuale dell'atto.
• Quando il primo motivo di ricorso per cassazione esaurisce la questione decisiva, le ulteriori censure che presuppongono una diversa ricostruzione dei fatti o contestano profili motivazionali restano assorbite, se non incidono sulla ratio decidendi principale.

Come è indicizzato