Sentenza del 24/06/2024 n. 17398 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La Guardia di Finanza notificò il 29 aprile 2016 un PVC per gli anni d’imposta 2011 e 2012. In particolare, nel 2012 Edil D.D. Srl aveva contabilizzato fatture per complessivi 411.520 euro, ritenute relative a operazioni oggettivamente inesistenti, senza averne pagato il corrispettivo. L’Agenzia emise un avviso di accertamento, notificato nell’ottobre 2016, relativo a maggiori imposte dirette e indirette, interessi e sanzioni. Gli ex soci e l’ex liquidatore contestarono l’atto. La CTP di La Spezia accolse i ricorsi riuniti, ritenendo non applicabile retroattivamente l’art. 28, comma 4, del D.Lgs. 175/2014, poiché la società era stata cancellata l’11 settembre 2013, prima dell’entrata in vigore della norma. La CTR della Liguria respinse l’appello dell’Agenzia. In Cassazione, l’Agenzia ha denunciato, con il primo motivo, l’omessa pronuncia sulla distinta responsabilità degli ex soci ai sensi dell’art. 2495 c.c. e dell’ex liquidatore ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. 600/1973; con il secondo, subordinato, la motivazione apparente della sentenza d’appello.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo e dichiarato assorbito il secondo. Ha rilevato che la CTR aveva deciso soltanto sull’irretroattività dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs. 175/2014, senza esaminare le autonome ragioni di responsabilità dedotte dall’Agenzia: successione degli ex soci nei rapporti obbligatori della società estinta e responsabilità personale dell’ex liquidatore. La norma sul differimento quinquennale dell’estinzione societaria non disciplina né esclude tali responsabilità. La sentenza della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria per un nuovo esame e per la decisione sulle spese, comprese quelle del giudizio di cassazione. Non è stata quindi definita nel merito la responsabilità dei singoli contribuenti.

Norme richiamate

• Art. 112 c.p.c.

  Ora, su tali doglianze, la CTR non ha risposto, limitandosi a rilevare che ineccepibilmente la CTP aveva già osservato non avere l'art. 28, comma 4, D.Lgs. n. 175 del 2014 efficacia retroattiva.

  Il giudice d’appello deve pronunciarsi sulle specifiche questioni sottoposte con l’impugnazione. La mancata risposta alla censura sull’autonoma responsabilità di soci e liquidatore integra omessa pronuncia.

• Art. 28, comma 4, D.Lgs. 175/2014

  Ma l'art. 28, comma 4, D.Lgs. n. 175 del 2014, cui si commisura l'irretroattività, riguarda esclusivamente la "fictio" del differimento quinquennale dell'estinzione della società (esso, infatti, recita: "Ai soli fini della validità e dell'efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l'estinzione della società di cui all'articolo 2495 del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del registro delle imprese").

  La disposizione differisce per cinque anni, ai soli fini indicati, gli effetti dell’estinzione della società. Nel caso esaminato la norma non era applicabile retroattivamente alla società cancellata nel 2013 e, comunque, non regola né elimina le autonome responsabilità degli ex soci e del liquidatore.

• Art. 2495 c.c.

  Ne deriva che la responsabilità dell'ex socio è del tutto avulsa dalla "fictio" dell'art. 28, comma 4, D.Lgs. n. 175 del 2014.

  La responsabilità degli ex soci per le obbligazioni rimaste dopo l’estinzione societaria deriva dal fenomeno successorio conseguente alla cancellazione, non dal differimento quinquennale previsto dall’art. 28. La sua applicabilità va valutata autonomamente, anche quando la società sia stata cancellata prima dell’entrata in vigore di tale disposizione.

• Art. 36 del D.P.R. 600/1973

  La responsabilità del liquidatore ex art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973, che trae titolo per fatto proprio ex lege, ha natura civilistica e non tributaria, con la conseguenza che, ai fini della legittimità dell'atto di accertamento emesso nei suoi confronti ai sensi del comma 5 dello stesso art. 36, non costituisce condizione necessaria la preventiva iscrizione a ruolo e che il predetto, col ricorso avverso tale avviso, può contestare, innanzi agli organi della giustizia tributaria, la sussistenza dei presupposti dell'azione intrapresa nei suoi confronti, ivi compreso il debito della società per le imposte.

  La responsabilità del liquidatore è personale e fondata sulla carica e sulla condotta, non costituisce successione nei debiti tributari della società. L’ex liquidatore può impugnare l’avviso davanti al giudice tributario e contestare anche i presupposti della pretesa, compreso il debito fiscale societario. Il testo riporta in questo passaggio il riferimento all’art. 36 del D.P.R. 602/1973.

• Art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  La norma è richiamata quale fondamento processuale del ricorso per cassazione per nullità della sentenza, denunciata per omessa pronuncia. Il primo motivo è stato accolto; il secondo, relativo alla motivazione apparente, è rimasto assorbito.

• Art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. 546/1992

  La disposizione è stata invocata nel motivo subordinato relativo alla motivazione apparente della sentenza tributaria d’appello, ma la Cassazione non lo ha esaminato perché assorbito dall’accoglimento del primo motivo.

Massime di principio

• La cancellazione della società e l’eventuale irretroattività della disciplina che ne differisce gli effetti non risolvono automaticamente le questioni relative alle responsabilità individuali di ex soci e liquidatori: queste vanno esaminate in base ai rispettivi titoli giuridici.
• Quando l’appello deduce più ragioni autonome, il giudice deve pronunciarsi su ciascuna questione rilevante. Decidere soltanto una questione preliminare o una delle difese non equivale a esaminare le altre e può integrare omessa pronuncia.
• Gli ex soci possono subentrare nei rapporti obbligatori non estinti della società cancellata; l’estensione della loro responsabilità dipende dalla forma societaria e, per i soci a responsabilità limitata, dai limiti di quanto riscosso in liquidazione.
• La responsabilità del liquidatore, ove ne ricorrano i presupposti, è personale e distinta dalla successione nei debiti sociali. L’ex liquidatore può contestare in sede tributaria sia i presupposti della propria responsabilità sia il debito fiscale della società.
• L’accoglimento del ricorso per omessa pronuncia e il rinvio non determinano di per sé l’accertamento definitivo della responsabilità degli ex soci o del liquidatore: il giudice di rinvio deve esaminare tali questioni nel merito.