Cassazione Civile, Ordinanza n. 09918/2025 del 16/04/2025

Esito

La controversia

A seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973, l'amministrazione rettificava il reddito della società per l'anno 2012 e iscriveva a ruolo un minor credito d'imposta, ritenendo indebita la deduzione di una perdita fiscale collegata a un impianto fotovoltaico realizzato presso l'opificio e alla detassazione prevista per gli investimenti ambientali dall'art. 6 l. n. 388/2000. La società contestava la cartella, sostenendo che il beneficio spettasse in relazione al periodo d'imposta in cui erano stati sostenuti i costi dell'investimento e non alla data di presentazione della dichiarazione o di avvio del procedimento amministrativo. In cassazione denunciava violazione dell'art. 23, comma 11, d.l. n. 83/2012 e dell'art. 6, commi 13 e 15, l. n. 388/2000, oltre che dell'art. 6, comma 15, sotto il profilo sistematico, richiamando la disciplina del TUIR sugli elementi di imputazione temporale dei costi e la nozione di investimento come costo direttamente riferibile all'opera.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati congiuntamente i due motivi di ricorso. Ha affermato che, per la detassazione degli investimenti ambientali prevista dalla c.d. Tremonti ambiente, il momento rilevante per stabilire se il procedimento sia stato avviato prima dell'abrogazione della disciplina non coincide con la presentazione della dichiarazione dei redditi, ma con l'inizio effettivo della realizzazione dell'opera in cui l'investimento si concretizza, momento che si identifica con l'affronto dei costi direttamente imputabili al prodotto e con la consegna dei beni rilevanti ai sensi dell'art. 109 TUIR. Poiché la sentenza d'appello si era discostata da tale criterio, è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Piemonte in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  richiamato come base del controllo automatizzato che aveva condotto alla rettifica e all'iscrizione a ruolo

• art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000

  disciplina la detassazione per gli investimenti ambientali; la Corte ne legge il presupposto applicativo in termini di effettivo avvio dell'investimento tramite realizzazione dell'opera e sostenimento dei costi direttamente imputabili

• art. 6, comma 15, l. n. 388/2000

  "per investimento ambientale si intende il costo di acquisto delle immobilizzazioni materiali"

  la nozione di investimento viene ricondotta al costo di acquisto, sicché il beneficio presuppone un esborso effettivamente riferibile all'opera da realizzare

• art. 23, comma 7, d.l. n. 83/2012

  ha abrogato la disciplina agevolativa, facendo salvi i procedimenti avviati prima della sua entrata in vigore

• art. 23, comma 11, d.l. n. 83/2012, conv. nella l. n. 134/2012

  è richiamato quale norma di coordinamento sulla salvezza dei procedimenti avviati anteriormente all'abrogazione

• art. 2424, primo comma, lettera B), n. II, c.c.

  è il riferimento civilistico per individuare le immobilizzazioni materiali rilevanti nell'investimento ambientale

• art. 2426, comma primo, c.c.

  le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o di produzione; i costi direttamente imputabili al prodotto segnano l'effettivo avvio dell'investimento

• art. 109 TUIR

  per i beni mobili, il momento rilevante ai fini dell'imputazione del costo è quello della consegna o spedizione; tale criterio viene utilizzato per individuare quando il procedimento si considera avviato

• art. 110 TUIR

  richiamato per le modalità di iscrizione a bilancio delle componenti di reddito d'impresa connesse agli investimenti

Massime di principio

• Ai fini dell'accesso a un'agevolazione fiscale subordinata all'avvio di un procedimento prima di una successiva abrogazione, il momento rilevante non coincide necessariamente con un adempimento dichiarativo finale, ma va identificato nel fatto sostanziale che rende effettivo l'investimento o l'opera agevolata.
• Quando la norma agevolativa definisce l'investimento in termini di costo, occorre far riferimento ai costi direttamente imputabili alla realizzazione del bene o dell'opera, non a spese meramente preparatorie o prodromiche come studi di fattibilità.
• Se il beneficio fiscale è costruito su una sequenza di adempimenti amministrativi, tali adempimenti sono funzionali alla prova e alla fruizione dell'agevolazione, ma non possono spostare in avanti il momento genetico dell'investimento rispetto alla sua concreta realizzazione.
• In materia di imputazione temporale dei costi d'impresa, il criterio civilistico-contabile della iscrizione al costo e quello fiscale della consegna dei beni rilevano per individuare il momento in cui l'investimento deve considerarsi iniziato o compiuto ai fini del regime agevolativo.

Come è indicizzato