Cassazione Civile, Ordinanza n. 09910/2025 del 16/04/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un’istanza di rimborso IRES per l’anno d’imposta 2011, presentata da una società dopo aver trasmesso una dichiarazione integrativa nel Modello Unico 2014/2015, con la quale aveva portato in detassazione, ai sensi della disciplina cd. Tremonti ambiente, l’importo investito nella realizzazione di un impianto fotovoltaico. L’Amministrazione, all’esito del controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973, ha inviato una comunicazione di irregolarità per il tramite del consulente fiscale e tale atto è stato considerato dal giudice di merito come diniego espresso del rimborso, idoneo a sostituire il precedente silenzio-rifiuto. La società ha quindi impugnato la decisione d’appello con due motivi: (1) violazione di legge per avere attribuito alla comunicazione di irregolarità valore di diniego impugnabile, sostenendo che l’atto sarebbe consentito solo in ipotesi di controllo meramente cartolare e avrebbe natura interlocutoria; (2) nullità della sentenza per motivazione apparente e, comunque, violazione dell’art. 2-bis d.l. 203/2005, perché la dilazione del termine di impugnazione prevista per la comunicazione telematica all’intermediario avrebbe dovuto operare, rendendo tempestivo il ricorso proposto contro il diniego.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati entrambi i motivi. Ha affermato che la comunicazione di irregolarità emessa all’esito del controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973, quando disconosce un credito o una detrazione/deduzione fatta valere dal contribuente, integra un atto di esercizio della potestà impositiva e comunica una precisa pretesa tributaria, fungendo quindi da diniego del rimborso e da atto autonomamente rilevante. Ha inoltre escluso la nullità per motivazione apparente, osservando che la sentenza d’appello esponeva in modo comprensibile le ragioni della decisione. Quanto alla tempestività, ha ritenuto corretta l’applicazione dell’art. 2-bis d.l. 203/2005: la comunicazione all’intermediario del 5 settembre 2019 faceva decorrere il termine per il ricorso, scaduto il 4 dicembre 2019; il ricorso proposto il 2 gennaio 2020 era quindi tardivo. Il ricorso è stato rigettato con condanna della ricorrente alle spese, alla responsabilità aggravata ex art. 96 c.p.c. e al raddoppio del contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  La comunicazione di irregolarità conseguente al controllo automatizzato può portare a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria specifica e, quando disconosce crediti o deduzioni, vale come diniego del rimborso.

• art. 6 l. n. 388/2000

  È la base normativa invocata dalla contribuente per la detassazione dell’investimento nell’impianto fotovoltaico (cd. Tremonti ambiente).

• art. 19 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato per affermare che la comunicazione di irregolarità, pur non essendo un atto impositivo tipico, è idonea a rendere conoscibile una pretesa tributaria ed è quindi rilevante ai fini dell’impugnazione.

• art. 21 d.lgs. n. 546/1992

  Il provvedimento espresso successivo al silenzio-rifiuto sostituisce quest’ultimo e, se non impugnato nei termini, consolida i rapporti tra le parti.

• art. 2-bis d.l. n. 203/2005

  La comunicazione telematica all’intermediario fa decorrere il termine di impugnazione secondo la dilazione prevista dalla norma, che non esclude ma regola il decorso del termine per il ricorso.

• art. 2, comma 2, d.lgs. n. 462/1997

  Indica il termine entro cui l’intermediario deve portare a conoscenza del contribuente l’esito della liquidazione, termine da cui decorre il successivo termine di impugnazione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve contenere, anche concisamente, i motivi in fatto e in diritto della decisione; il difetto integra nullità solo se la motivazione è apparente o incomprensibile.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Impone l’obbligo di motivazione della sentenza come presidio costituzionale del controllo sulla decisione.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La mancanza o apparenza della motivazione determina nullità della sentenza.

• art. 380-bis c.p.c.

  Richiamato nel procedimento camerale e, tramite il rinvio operato dalla Corte, anche ai fini della condanna ex art. 96 c.p.c.

• art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

  Fondano la condanna della ricorrente al pagamento di somme per responsabilità aggravata e a favore della cassa delle ammende, in caso di ricorso ritenuto infondato nel procedimento definito in camera di consiglio.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Comporta, in caso di rigetto del ricorso, il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

Massime di principio

• La comunicazione di irregolarità emessa all’esito del controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973, quando disconosce un credito o una deduzione già fatta valere dal contribuente, può assumere valore sostanziale di diniego di rimborso ed è idonea a cristallizzare una pretesa tributaria impugnabile.
• Ai fini dell’impugnazione nel processo tributario, non rileva soltanto la forma tipica dell’atto, ma anche la sua idoneità sostanziale a portare a conoscenza del contribuente una specifica pretesa fiscale.
• La motivazione è apparente solo se, pur esistente graficamente, non consente di comprendere il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; non basta una motivazione sintetica se essa rende percepibili le ragioni della decisione.
• Quando la comunicazione dell’esito del controllo è effettuata all’intermediario abilitato nei casi previsti dalla legge, il termine per ricorrere decorre secondo la disciplina speciale applicabile e può rendere tardiva l’impugnazione proposta oltre il termine così calcolato.
• Il provvedimento espresso dell’Amministrazione che segue un originario silenzio-rifiuto, se non tempestivamente impugnato, sostituisce il silenzio e impedisce di coltivare utilmente l’impugnazione del precedente comportamento omissivo.

Come è indicizzato