Sentenza del 27/03/2015 n. 6226 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'accertamento relativo a IRPEG e IRAP per il periodo 1/7/2001-30/6/2002. L'Amministrazione aveva recuperato a tassazione, da un lato, una variazione in diminuzione relativa all'utilizzo di un fondo svalutazione crediti già dedotto nell'esercizio precedente e, dall'altro, la svalutazione di una partecipazione nella società collegata V.A. S.r.l., ritenendo elusive le operazioni di conferimento e successiva ricapitalizzazione, prive di valide ragioni economiche e finalizzate a ottenere un indebito risparmio fiscale. La contribuente ha contestato, tra l'altro, l'inadeguata motivazione dell'avviso e la mancata indicazione sia delle norme aggirate sia del comportamento alternativo fisiologico che avrebbe dovuto adottare.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo, poiché riguardava la competenza temporale della deduzione del fondo, mentre l'accertamento contestava una duplicazione della deduzione già effettuata nell'esercizio precedente. Ha invece accolto il secondo motivo, limitatamente alla violazione delle norme sulla motivazione dell'accertamento antielusivo. L'Amministrazione avrebbe dovuto indicare in modo puntuale il disegno elusivo, le norme o i principi aggirati, l'indebito vantaggio fiscale, le ragioni dell'assenza di valide motivazioni economiche e il diverso percorso negoziale non elusivo concretamente praticabile. Il semplice rinvio al processo verbale di constatazione e il richiamo alla genericità dell'operazione non erano sufficienti. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata cassata con rinvio ad altra Sezione della CTR Lombardia, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 37-bis

  Sono inopponibili all'amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti.

  La condotta elusiva richiede congiuntamente l'assenza di valide ragioni economiche, l'aggiramento patologico di norme tributarie e il conseguimento di un vantaggio fiscale indebito. L'Amministrazione deve provare il disegno elusivo e la manipolazione o alterazione degli schemi negoziali.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 37-bis, commi 4 e 5

  L'avviso di accertamento è emanato, a pena di nullità, previa richiesta al contribuente di chiarimenti... L'avviso d'accertamento deve essere specificamente motivato, a pena di nullità, in relazione alle giustificazioni fornite dal contribuente.

  In materia antielusiva è necessario un contraddittorio preventivo effettivo. L'avviso deve confrontarsi specificamente con le spiegazioni del contribuente e individuare con precisione la condotta abusiva, le ragioni dell'elusività e le imposte dovute.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42

  L'obbligo generale di motivazione dell'avviso di accertamento resta applicabile anche agli accertamenti fondati su contestazioni antielusive; il rinvio ad altri atti è ammissibile solo se consente al contribuente di comprendere pienamente la pretesa.

• D.P.R. n. 917/1986, artt. 71 e 75, nel testo vigente ratione temporis

  Le disposizioni disciplinavano, nel periodo considerato, la deducibilità degli accantonamenti e delle perdite su crediti nonché il principio di competenza. Nel caso concreto il motivo è stato ritenuto inammissibile perché non corrispondeva alla specifica contestazione dell'Ufficio, fondata sulla duplicazione della deduzione.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 8

  La disposizione, richiamata nel motivo sulle sanzioni, è rimasta assorbita in seguito all'accoglimento della censura relativa alla motivazione dell'accertamento.

• Codice di procedura civile, art. 360

  La Corte ha esaminato i motivi di ricorso per cassazione relativi alla violazione di legge, alla nullità per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e ai vizi della motivazione.

Massime di principio

• Un accertamento antielusivo non può limitarsi ad affermare che un'operazione è priva di valide ragioni economiche: deve descrivere concretamente il vantaggio fiscale indebito, le norme o i principi aggirati, il disegno elusivo e le modalità con cui gli schemi negoziali sarebbero stati manipolati.
• L'Amministrazione deve indicare, quando rilevante, quale operazione alternativa e fisiologica avrebbe consentito al contribuente di raggiungere il medesimo obiettivo economico senza ottenere il vantaggio fiscale contestato.
• La presenza di ragioni extrafiscali non marginali, comprese esigenze organizzative, finanziarie o di ristrutturazione aziendale, può escludere l'abuso anche se l'operazione produce un risparmio d'imposta.
• Non è sufficiente dimostrare che il contribuente avrebbe potuto scegliere un'opzione fiscalmente più onerosa: la libertà di scegliere tra operazioni lecite con diverso trattamento fiscale deve essere rispettata.
• Il rinvio al processo verbale di constatazione è valido solo se il verbale e l'avviso, considerati insieme, espongono in modo chiaro e specifico tutti gli elementi dell'accertamento e rispondono alle giustificazioni del contribuente.
• Nel giudizio tributario occorre distinguere la contestazione effettivamente formulata dall'Ufficio dalle questioni prospettate dal contribuente: un motivo di ricorso può essere dichiarato inammissibile se attacca un profilo diverso da quello posto a fondamento dell'accertamento.