Cassazione Civile, Sentenza n. 8378/2024 del 28/03/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRES (notificato il 1/10/2015) che riprendeva a tassazione un reddito di impresa pari a euro 9.234.483,00 (quota del complessivo reddito prodotto dalla Festin Costruzioni negli anni 2006-2009). L'Ufficio contestava che Eur Immobiliare, tramite una serie di atti e società riconducibili al medesimo gruppo, avesse realizzato operazioni simulate/strumentali per trasferire e azzerare redditi di speculazione immobiliare e ottenere un indebito risparmio d'imposta. In primo grado la Commissione Tributaria Provinciale di Roma aveva accolto i ricorsi; la Commissione Tributaria Regionale del Lazio, con sentenza n.2434/2018, riformò in parte accogliendo l'appello dell'Agenzia, dichiarando inammissibile il ricorso di Appolloni in proprio e respingendo il ricorso societario, ricostruendo la fattispecie come disegno elusivo basato su 'stretti collegamenti' fra le società. Eur Immobiliare impugnò per cassazione denunciando, tra l'altro, carenze motivazionali, violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e illegittima riqualificazione in elusione senza gli adempimenti previsti per l'elusione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso proposto da Cristiana Appolloni in proprio e l'ha condannata alle spese del giudizio di legittimità. Quanto a EUR IMMOBILIARE S.R.L., la Corte ha accolto il primo motivo di ricorso (vizio di motivazione: motivazione apparente/insufficiente della CTR), ha respinto il secondo motivo (la riqualificazione in elusione non viola il principio di corrispondenza e può essere rilevata d'ufficio), e ha cassato la sentenza della CTR limitatamente alla posizione della società ricorrente. La causa è stata rinviata alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio in diversa composizione per nuovo esame e per fornire congrua motivazione; decisione sulle spese rinviata al giudice del rinvio. È stata altresì disposta la condanna di Appolloni in proprio al rimborso delle spese di Cassazione.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  Norma procedurale che disciplina i motivi di ricorso per cassazione; utilizzata per inquadrare i vizi dedotti (n.3 e n.4 relativi a violazione di norme di diritto e vizio di motivazione, e n.5 per omesso esame di fatto). La Corte valuta l'ammissibilità e il merito dei motivi secondo i limiti di cui all'articolo.

• art. 37-bis D.P.R. n. 600/1973

  Norma primaria in materia antielusiva antecedente all'art.10-bis; disciplina la contestazione di operazioni prive di sostanza economica e gli adempimenti dell'Amministrazione in caso di contestazione elusiva (contraddittorio preordinato e motivazione rafforzata dell'atto). La Corte ha ricordato che, per la giurisprudenza, la rilevabilità d'ufficio dell'abuso/elusione prescinde dagli adempimenti amministrativi dell'Ufficio.

• art. 10-bis L. n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  "abuso del diritto" nel compimento di "una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti"; "si considerano: (a) operazioni prive di sostanza economica i fatti, gli atti e i contratti, anche tra loro collegati, inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali (...) (b) vantaggi fiscali indebiti i benefici, anche non immediati, realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell'ordinamento tributario"

  Definisce il concetto civilistico/tributario di abuso del diritto/operazioni prive di sostanza economica e gli indici per valutarle; la Corte lo utilizza come guida interpretativa per il principio antielusivo e per valutare la fondatezza delle ricostruzioni erariali.

• Raccomandazione 2012/772/UE

  una costruzione o una serie di costruzioni è artificiosa se manca di sostanza commerciale

  Fonti comunitarie che qualificano come artificiosa una costruzione priva di sostanza economica; la Corte la richiama per coerenza interpretativa con i criteri antielusivi europei.

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  Norma del processo tributario che fissa i requisiti di motivazione della decisione in grado di legittimità; la Corte ha ritenuto che la sentenza di appello violi il requisito del minimo motivazionale previsto dalla disposizione (motivazione apparente).

• art. 111 Cost.

  Principio costituzionale del giusto processo e della motivazione delle decisioni. La Corte lo richiama per fondare il sindacato sulla motivazione giudiziale.

• art. 112 c.p.c.

  Principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato; la Corte afferma che la riqualificazione in elusione può essere operata dal giudice anche se l'atto impositivo non aveva originariamente tale indicazione, senza violare il principio se non si è formato giudicato interno e senza necessità degli adempimenti amministrativi previsti per l'elusione.

• art. 53 Cost.

  Principio di capacità contributiva; richiamato a fondamento costituzionale del principio antielusivo e per la valutazione della legittimità di comportamenti che sottraggono imponibili.

• art. 384 e art. 385 c.p.c.

  Articoli relativi agli effetti della cassazione e alla pronuncia sulle spese; utilizzati per disporre il rinvio al giudice di merito per nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

• art. 13, comma 1-quater D.P.R. n.115/2002

  Norma relativa all'attestazione per il recupero delle spese di giustizia; la Corte ordina la relativa attestazione nei confronti della parte soccombente in Cassazione (Appolloni in proprio).

Massime di principio

• Il giudice tributario può, anche d'ufficio, riqualificare i fatti in termini di abuso del diritto/elusione fiscale indipendentemente dalla qualificazione data dall'atto impositivo, purché non sia formato giudicato interno e, in sede di legittimità, siano possibili ulteriori accertamenti di fatto.
• Tuttavia, una pronuncia che riformi il giudizio per ragioni antielusive deve essere motivata in modo concreto e specifico: elementi generici o elenchi di indici non analizzati alla luce delle difese della parte configurano motivazione apparente e portano alla cassazione.
• Non è sufficiente dimostrare semplici collegamenti infragruppo (identità di sedi, rappresentanti, coincidenza di periodi) per provare la mancanza di sostanza economica: il giudice deve spiegare come tali elementi concretamente dimostrino che le operazioni erano inidonee a produrre effetti diversi dal vantaggio fiscale.
• L'onere di spiegare perché la forma giuridica adottata è anomala o inadeguata rispetto all'operazione economica grava sull'Amministrazione; spetta al contribuente provare ragioni extrafiscali non marginali che giustifichino l'operazione.
• Se il giudice d'appello intende basare la decisione su una diversa ricostruzione fattuale rispetto all'atto impositivo, deve riportare e valutare espressamente le risultanze probatorie e le controdeduzioni del contribuente, per permettere il controllo in Cassazione.
• In casi complessi di pianificazione intragruppo e contestazioni di simulazione/elusione, la mancanza di una motivazione esaustiva che colleghi gli indici alla conclusione antielusiva comporta l'annullamento della decisione e il rinvio per nuovo esame.