Sentenza del 10/06/2021 n. 16450 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Contestazione delle sanzioni per IVA riferite alla tardiva emissione delle fatture per le cessioni di autoveicoli: la società aveva emesso le fatture al momento dell'immatricolazione anziché al momento della cessione. L'Ufficio sosteneva che la tardiva fatturazione aveva alterato le liquidazioni IVA periodiche, i versamenti e l'azione di controllo, configurando violazione sostanziale da escludere dal cumulo giuridico (D.Lgs. 472/1997, art. 12). La società chiedeva invece l'applicazione del cumulo giuridico come concorso materiale di violazioni e deduceva di aver comunque fatturato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e confermato la decisione di merito che aveva riconosciuto il concorso materiale (cumulo giuridico) delle violazioni. La Corte ha ritenuto legittimo l'accertamento di fatto della CTR secondo cui, pur essendovi pluralità di violazioni per tardiva fatturazione, non risultava un danno erariale né un'alterazione concreta della base imponibile, dell'imposta o dei versamenti. Ne consegue che le violazioni sono qualificate come formali (non meramente formali) e, salvo effetto sul tributo, è applicabile il cumulo giuridico ex art. 12 D.Lgs. 472/1997. Il ricorso è stato dunque rigettato; vittoria per la società resistente.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 472 del 1997

  art. 12, comma 1; art. 6 (richiamato per esimenti e non punibilità)

  L'art.12 regola il cumulo giuridico: quando si commettono diverse violazioni formali della stessa disposizione è previsto il cumulo materiale. Tale beneficio è escluso se le violazioni hanno inciso sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta o del versamento del tributo. L'art.6 è richiamato nel confronto tra casi di non punibilità/causa di non punibilità e violazioni sostanziali.

• D.Lgs. n. 471 del 1997

  Il testo delle sanzioni è utilizzato come criterio tendenziale: sanzioni proporzionali all'imposta indicano violazioni di carattere sostanziale (incidenza sull'imponibile/tributo); sanzioni in misura fissa indicano violazioni formali. Tuttavia il criterio è tendenziale e correggibile con valutazione concreta e con le disposizioni che permettono la riduzione della sanzione per manifesta sproporzione.

• D.P.R. n. 633 del 1972

  L'obbligo di fatturazione è disciplinato dall'art.21 e il ritardo nell'emissione può integrare una violazione sanzionabile; però la qualificazione come sostanziale o formale dipende dall'effettivo pregiudizio alla determinazione dell'imponibile o all'esigibilità dell'imposta.

• D.Lgs. n. 546 del 1992

  Norma processuale richiamata in relazione ai profili di motivazione della sentenza di merito; la Corte ha ritenuto la motivazione della CTR non viziata.

• Codice di procedura civile

  art. 360 c.p.c.; art. 132 c.p.c.

  Art.360 indicante i motivi di impugnazione per cassazione (n.3 e n.4) e art.132 relativo al contenuto della motivazione: la Corte ha valutato infondati i rilievi sulla mancata o apparente motivazione della CTR.

Massime di principio

• La distinzione tra violazione formale e sostanziale si basa su un accertamento concreto: la violazione è sostanziale solo se ha effettivamente inciso sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta o sui versamenti (danno erariale); in mancanza resta violazione formale.
• Il ritardo nella fatturazione può essere una violazione formale se ha soltanto compromesso l'adempimento, pur lesionando l'azione di controllo; è sostanziale solo se si dimostra l'alterazione concreta dell'IVA dovuta.
• Per l'applicazione del cumulo giuridico (art.12 D.Lgs.472/1997) è necessario che le plurime violazioni della stessa disposizione siano formali e non abbiano inciso sulla base imponibile o sull'imposta; se invece hanno prodotto un'effettiva alterazione, il cumulo non è applicabile.
• La natura della sanzione prevista dalla norma (proporzionale all'imposta vs. misura fissa) costituisce un criterio tendenziale utile per orientare la qualificazione della violazione, ma non è rigido: conta la valutazione concreta dei fatti.
• La valutazione dell'eventuale danno erariale e quindi della tipologia della violazione è questione di fatto riservata al giudice di merito; deduzioni generiche dell'Amministrazione non sono sufficienti a ribaltare tale accertamento.
• I principi di proporzionalità (anche di matrice unionale) limitano l'irragionevole gravità delle sanzioni e devono essere considerati nella determinazione del trattamento sanzionatorio.