Sentenza del 21/10/2022 n. 965 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

Verifiche fiscali per gli anni 2011-2016 evidenziavano molte irregolarità: saldo di cassa negativo, spese non inerenti o imputate in esercizi non di competenza, utilizzo di fatture per operazioni inesistenti e, soprattutto, costi relativi all'acquisto da privati di ingenti quantitativi di rifiuti speciali ferrosi senza autorizzazione (contestata ai sensi dell'art. 260 D.Lgs. 152/2006). L'Ufficio riteneva tali costi indeducibili ai sensi dell'art. 14, comma 4-bis della legge n. 537/93 perché il pubblico ministero aveva esercitato l'azione penale. La CTP aveva invece accolto parzialmente i ricorsi della contribuente (rimuovendo il disconoscimento solo per i costi relativi al reato ritenuto ormai estinto con oblazione). L'Ufficio ha impugnato la decisione in appello sostenendo (i) violazione dell'art. 112 c.p.c. per mancata corrispondenza tra chiesto e deciso e (ii) errata interpretazione dell'art. 14, comma 4-bis: la rilevanza è l'esercizio dell'azione penale, non la qualificazione finale del fatto.

La decisione

La Commissione d'appello ha accolto l'appello dell'Ufficio. Ha rilevato che la contribuente non si era costituita e che i punti favorevoli all'Ufficio decisi in primo grado erano divenuti definitivi. Sostiene che l'art. 14, comma 4-bis esclude la deducibilità dei costi 'direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo' quando il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale, e che il giudice tributario deve limitarsi a verificare l'attivazione dell'azione penale. Essendo stata avviata l'azione penale, gli avvisi di accertamento sono stati ritenuti legittimi. Condanna alle spese di giudizio liquidate in euro 5.000.

Norme richiamate

• art. 14, comma 4-bis, legge n. 537/1993

  "Nella determinazione dei redditi... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese... direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale..."

  La Commissione interpreta la norma nel senso che è sufficiente l'esercizio dell'azione penale (ad es. richiesta di rinvio a giudizio) per escludere la deducibilità dei costi; non occorre una condanna definitiva né accertare la natura colposa o dolosa del reato.

• D.Lgs. 152/2006, art. 260

  norma in tema di attività organizzate per il traffico illecito di rifiuti

  I fatti contestati alla società (acquisto di rifiuti speciali senza autorizzazione) sono stati qualificati nell'ambito di procedimento penale con riferimento a questa disposizione, costituendo il fatto-reato che ha determinato l'attivazione dell'azione penale.

• D.Lgs. 152/2006, art. 256

  norma sulle responsabilità amministrative/contravvenzioni in materia di rifiuti

  Nel procedimento penale la fattispecie è stata in parte derubricata in contravvenzione (art. 256) e vi è stata oblazione; detta qualificazione non è ritenuta dirimente dalla Commissione ai fini tributari rispetto all'esercizio dell'azione penale.

• D.P.R. 917/1986, art. 6, comma 1

  riferimento alla determinazione dei redditi nel TUIR

  Collegamento formale con l'art. 14, comma 4-bis: i costi vietati alla deduzione incidono sulla determinazione dei redditi di cui all'art. 6 TUIR.

• art. 112 c.p.c.

  principio di corrispondenza tra chiesto e deciso

  L'Ufficio denunciava violazione di tale principio; la Commissione non ha ritenuto la censura ostativa all'accoglimento dell'appello, dovendo prevalere la valutazione circa l'applicabilità dell'art. 14, comma 4-bis e la mancata costituzione del contribuente in sede di appello.

• Cass. civ., n. 16375/2021 (giurisprudenza citata)

  richiamata nella decisione come conferma interpretativa

  La Suprema Corte ha confermato che la richiesta di rinvio a giudizio da parte del pubblico ministero è sufficiente per escludere la deducibilità dei costi direttamente utilizzati per il compimento del reato; la sentenza è usata dal Collegio per rafforzare la legittimità del recupero fiscale.

Massime di principio

• Per l'esclusione della deducibilità dei costi, ai sensi dell'art. 14, comma 4-bis, è decisivo che il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale (ad es. richiesta di rinvio a giudizio); non è necessario attendere una condanna definitiva.
• Il giudice tributario non è chiamato a riesaminare la tipizzazione penale del fatto (doloso vs colposo o derubricazione), ma a verificare l'effettiva esistenza e il livello di attivazione del procedimento penale.
• L'estinzione del reato per oblazione o altre cause non produce automaticamente l'immediata reintegrazione della deducibilità: occorre valutare la fase processuale, se l'azione penale è stata esercitata e se vi sono atti processuali idonei a incidere sul profilo tributario; la prova del pagamento dell'oblazione e l'effetto estintivo concreto devono essere documentati.
• Dal punto di vista difensivo, il contribuente deve documentare tempestivamente l'assenza di esercizio dell'azione penale o l'esistenza di provvedimenti definitivi che escludano il collegamento tra le spese e l'attività criminosa; la mancata costituzione in appello comporta svantaggi procedurali e può rendere definitive le statuizioni favorevoli all'Amministrazione.
• In presenza di contestazioni su costi 'direttamente utilizzati' per il compimento di reati, è utile distinguere e provare l'innocenza o la mancata pertinenza dei singoli costi (inerente/utile all'attività produttiva), documentando la normale contabilità e l'assenza di collegamento diretto con l'attività illecita.