Sentenza del 02/05/2024 n. 11862 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava esclusivamente il recupero dell’IVA e le relative sanzioni per il periodo d’imposta 2004, derivanti dall’utilizzo di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti nell’ambito di una frode carosello. I ricorrenti hanno articolato dieci motivi: contestavano la valutazione della sentenza penale di assoluzione di B.B. e C.C. e chiedevano l’acquisizione d’ufficio degli atti penali; censuravano il valore probatorio attribuito al processo verbale di constatazione (PVC); negavano che gli indizi dimostrassero la partecipazione o la conoscenza della frode da parte della società, invocando buona fede e detrazione dell’IVA; lamentavano omessa pronuncia e motivazione apparente sulla responsabilità di B.B. e C.C. quali autori delle violazioni.

La decisione

La CTP di Vicenza aveva accolto i ricorsi relativi all’IRAP e accolto solo parzialmente quelli sull’IVA, confermando per quest’ultima il recupero dell’imposta e delle sanzioni. La CTR del Veneto, con sentenza n. 1151/18/15 del 2 luglio 2015, aveva respinto l’appello dei contribuenti; non essendovi appello dell’AE, in Cassazione restavano in discussione soltanto IVA e sanzioni, senza necessità di integrare il contraddittorio tra società e soci. La Cassazione ha rigettato il ricorso: i primi tre motivi sono stati disattesi, perché la sentenza penale non definitiva non aveva valore di giudicato e non bastava, da sola, a superare gli indizi, mentre il giudice tributario non era tenuto a supplire alle carenze probatorie delle parti; il quarto motivo sul PVC è stato dichiarato inammissibile, anche perché generico e non conforme alla ratio della decisione; i motivi dal quinto all’ottavo sono stati dichiarati inammissibili nella parte in cui chiedevano una nuova valutazione dei fatti e delle prove, e il nono è stato rigettato perché la CTR aveva escluso espressamente la buona fede; il decimo è stato rigettato, poiché la motivazione sulla responsabilità di B.B. e C.C., pur essenziale, era comprensibile e non apparente. I ricorrenti sono stati condannati alle spese di Cassazione, liquidate in 4.500 euro oltre spese di prenotazione a debito, e al pagamento dell’ulteriore contributo unificato, se dovuto. Il valore dichiarato della lite era di 128.977 euro.

Norme richiamate

• Artt. 115 e 116 c.p.c.

  Una censura relativa alla violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo se si alleghi che quest'ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d'ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione.

  La valutazione delle prove compete al giudice di merito e non può essere contestata in Cassazione come semplice dissenso sul peso degli elementi istruttori. La censura è ammissibile solo se riguarda l’uso di prove estranee o illegittimamente acquisite, la violazione delle regole sulle prove legali o l’attribuzione di efficacia di piena prova a elementi liberamente valutabili.

• Art. 7, comma 3, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Il potere officioso previsto dal comma 3, che consentiva al giudice tributario di acquisire elementi in supplenza delle parti, era stato abrogato nel 2005 e non era applicabile ai ricorsi presentati nel 2007. In ogni caso, i poteri istruttori officiosi non possono colmare le carenze probatorie della parte gravata dall’onere della prova.

• Art. 2700 c.c.

  Il verbale è assistito da fede privilegiata, ai sensi dell'art. 2700 c.c., relativamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che abbia potuto conoscere senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale, nonché quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale ed alle dichiarazioni a lui rese.

  La fede privilegiata del PVC è circoscritta ai fatti direttamente compiuti o percepiti dal pubblico ufficiale, alla provenienza dell’atto e alle dichiarazioni rese in sua presenza; non si estende automaticamente a ogni ricostruzione o valutazione contenuta nel verbale.

• Art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.

  Nelle operazioni soggettivamente inesistenti, il contribuente che voglia detrarre l’IVA deve provare di non essere consapevole della frode e di avere adottato la massima diligenza esigibile nel caso concreto. La regolarità formale della contabilità e dei pagamenti, da sola, non dimostra la buona fede.

• Art. 2697 c.c.

  L'Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta.

  L’Amministrazione deve fornire elementi oggettivi e specifici, anche presuntivi, sia sulla fittizietà del fornitore sia sulla consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del destinatario. Una volta forniti tali elementi, spetta al contribuente dimostrare la propria estraneità e la diligenza adottata; inoltre, il contribuente deve provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate, senza che bastino fatture, scritture regolari o pagamenti.

• Art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture.

  La motivazione è apparente solo quando non rende riconoscibile il percorso logico seguito dal giudice. Una motivazione concisa o essenziale non è nulla se consente comunque di comprendere la ragione della decisione.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115; art. 1, comma 17, legge 24 dicembre 2012, n. 228

  Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto - ai sensi dell' art. 1 , comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228 , che ha aggiunto il comma 1 quater dell'art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 - della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

  In caso di rigetto dell’impugnazione proposta dopo il 30 gennaio 2013, il giudice dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• La sentenza penale relativa ai medesimi fatti non determina automaticamente l’esito del giudizio tributario: anche se irrevocabile, costituisce un elemento probatorio da valutare insieme alle altre risultanze. Una pronuncia non definitiva non beneficia neppure del valore indiziario normalmente riconosciuto a quella irrevocabile.
• Nelle frodi IVA con fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare, anche mediante presunzioni, sia la fittizietà soggettiva del fornitore sia che il destinatario sapesse o avrebbe dovuto sapere della frode. Forniti indizi specifici, il contribuente deve dimostrare di avere agito senza consapevolezza e con la diligenza massima esigibile nel caso concreto.
• La sola regolarità formale delle fatture, della contabilità e dei pagamenti non dimostra né l’effettività delle operazioni né la buona fede, poiché tali formalità possono essere utilizzate per dare apparenza di realtà a operazioni fittizie.
• Il PVC non ha fede privilegiata in ogni sua parte: tale efficacia riguarda i fatti direttamente percepiti o compiuti dal pubblico ufficiale e le dichiarazioni ricevute. Il suo contenuto complessivo e le ricostruzioni devono essere valutati insieme agli altri elementi di prova.
• Il giudice tributario può esercitare poteri istruttori officiosi nei limiti previsti, ma non è tenuto a sostituirsi alla parte né a colmare le carenze nell’assolvimento del suo onere probatorio; l’acquisizione d’ufficio è integrativa e discrezionale, in particolare in situazioni di oggettiva incertezza.
• In Cassazione non è consentito ottenere una nuova valutazione del materiale probatorio o dei fatti sotto forma di violazione di legge: occorre indicare uno specifico errore giuridico o un vizio di motivazione ammissibile secondo la disciplina applicabile.
• Una motivazione breve non è per ciò solo apparente: è sufficiente che permetta di comprendere la ratio decidendi e il ragionamento essenziale del giudice.