Sentenza del 02/05/2024 n. 11806 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Per il Modello 730/2015, relativo al periodo d’imposta 2014, il dott. A.A. appose un visto di conformità ritenuto infedele. Dopo il controllo formale ex art. 36-ter del D.P.R. n. 600/1973 sulla dichiarazione del contribuente assistito, la Direzione provinciale di Milano iscrisse a ruolo nei confronti del professionista l’imposta, la sanzione del 30% e gli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente. Il ricorrente contestò, tra l’altro, la competenza dell’ufficio: ai sensi dell’art. 39, comma 2, del D.Lgs. n. 241/1997, avrebbe dovuto procedere la Direzione regionale competente in base al domicilio fiscale del trasgressore, non la Direzione provinciale competente per il contribuente assistito. Contestò inoltre l’importo richiesto, invocando il favor rei e la disciplina più favorevole introdotta nel 2019, e censurò la regolazione delle spese e l’ammissibilità/motivazione dell’appello erariale.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale di Milano aveva accolto parzialmente il ricorso, escludendo imposta e interessi per favor rei; la Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva poi accolto l’appello dell’Agenzia e confermato integralmente la cartella. La Cassazione ha accolto il primo motivo: la competenza funzionale a iscrivere a ruolo le somme dovute per il visto infedele spettava alla Direzione regionale individuata in base al domicilio fiscale del professionista trasgressore. L’iscrizione a ruolo effettuata dalla Direzione provinciale di Milano era quindi viziata e la cartella è stata annullata per incompetenza. Il secondo motivo, relativo alla quantificazione e al favor rei, e il terzo, sulle spese, sono stati assorbiti. Il quarto è stato rigettato quanto alla dedotta mancata pronuncia o insufficienza di motivazione sull’inammissibilità dell’appello erariale, mentre è rimasto assorbito per la parte concernente il merito. La Corte ha cassato la sentenza d’appello e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso introduttivo del professionista. Spese dei gradi di merito e di legittimità compensate per la novità della questione.

Norme richiamate

• Art. 39, commi 1 e 2, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  Deve quindi ritenersi che il comma 2 dell’art. 39 D.Lgs. n. 241 del 1997 risulta norma attributiva di una competenza funzionale alla direzione regionale dell’Agenzia, individuata in relazione al domicilio fiscale del trasgressore, anche con riferimento alla fattispecie nella quale l’Amministrazione proceda direttamente all’iscrizione a ruolo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente.

  La competenza della Direzione regionale, stabilita in base al domicilio fiscale di chi ha apposto il visto, riguarda anche l’iscrizione diretta a ruolo delle somme collegate al visto infedele; non è limitata alla contestazione e all’irrogazione delle sanzioni in senso stretto.

• Art. 36-ter, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Il riferimento del comma 1, lett. a), secondo periodo, dell’art. 39 D.Lgs. n. 241 del 1997 (e dello stesso art. 26, in particolare commi da 3 a 3-quater, d.m. Finanze 31 maggio 1999, n.164) al controllo formale ex art 36-ter D.P.R. n. 600 del 1973 ed alla riscossione mediante ruolo ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, certamente concorre ad individuare la fattispecie procedimentale che generi le comunicazioni di rettifica della dichiarazione del contribuente vistata, presupposto dell’infedeltà del visto e della responsabilità di chi lo ha apposto.

  Il controllo formale sulla dichiarazione del contribuente assistito costituisce il presupposto procedimentale dell’accertamento dell’infedeltà del visto e della conseguente responsabilità del professionista, ma non attribuisce per ciò stesso la competenza a iscrivere a ruolo all’ufficio che ha controllato la dichiarazione.

• Art. 3, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  La disposizione è stata invocata dal ricorrente per chiedere l’applicazione della disciplina sanzionatoria più favorevole intervenuta nel 2019. La Corte non ha deciso nel merito tale questione, dichiarandola assorbita per l’invalidità a monte dell’iscrizione a ruolo.

• Art. 92, secondo comma, c.p.c.

  La censura sulla mancata compensazione delle spese in appello è stata assorbita; la Cassazione ha infine compensato le spese dei gradi di merito e di legittimità in ragione della novità della questione.

• Artt. 112 e 132 c.p.c.

  La decisione nel merito dell’impugnazione proposta dall’Ufficio ed il rilievo, da parte della CTR, che essa censurava la sentenza ivi impugnata «con articolata motivazione», ripercorsa poi dal giudice a quo nel decidere sulle relative censure erariali, configurano un rigetto, sufficientemente motivato, dell’eccezione in esame.

  La pronuncia di merito sull’appello, accompagnata da motivazione che ne esamina le censure, può implicare il rigetto motivato dell’eccezione di genericità anche senza una statuizione separata.

• Art. 31, secondo comma, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600; art. 40, primo comma, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; art. 12, primo comma, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  Infatti, il criterio territoriale del domicilio fiscale del soggetto sottoposto alla potestà dell’ufficio, adottato dall’art. 39, comma 2, D.Lgs. n. 241 del 1997, non è difforme dal criterio generale vigente nella materia dell’accertamento delle imposte, basato (ai sensi degli artt. 31, ratione temporis secondo comma, D.P.R. n. 600 del 1973 e 40, primo comma, D.P.R. n. 633 del 1972) sul domicilio fiscale del contribuente ed esteso (per effetto dell’art. 12, primo comma, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602) anche alla legittimazione a procedere alla conseguente eventuale iscrizione a ruolo.

  Le norme sono richiamate a supporto del criterio territoriale generale fondato sul domicilio fiscale, esteso anche alla competenza per l’iscrizione a ruolo; nel caso del visto infedele, il criterio va riferito al professionista destinatario della pretesa.

• Art. 16, comma 1, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Infatti, il criterio territoriale del domicilio fiscale del soggetto sottoposto alla potestà dell’ufficio, adottato dall’art. 39, comma 2, D.Lgs. n. 241 del 1997, non è difforme dal criterio generale vigente nella materia dell’accertamento delle imposte, basato (ai sensi degli artt. 31, ratione temporis secondo comma, D.P.R. n. 600 del 1973 e 40, primo comma, D.P.R. n. 633 del 1972) sul domicilio fiscale del contribuente ed esteso (per effetto dell’art. 12, primo comma, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602) anche alla legittimazione a procedere alla conseguente eventuale iscrizione a ruolo e di riflesso, a mezzo dell’art. 16, comma 1, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, al procedimento sanzionatorio.

  La regola territoriale collegata al domicilio fiscale opera anche nel procedimento sanzionatorio, in coerenza con l’attribuzione della competenza alla Direzione regionale prevista dall’art. 39.

• Art. 39, comma 1-bis, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  L’ipotesi di un diverso iter procedimentale non pare, invero, determinante al fine di escludere ogni rilevanza della competenza attribuita dal ridetto comma 2, atteso che il precedente comma 1-bis dello stesso art. 39 D.Lgs. n. 241 del 1997 dispone che nei casi di violazioni commesse ai sensi dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis, «si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472».

  L’eventuale differenza tra la riscossione diretta mediante ruolo e il procedimento sanzionatorio ordinario non esclude la competenza della Direzione regionale: le regole del D.Lgs. n. 472/1997 si applicano, quando compatibili, senza derogare alla competenza fissata dal comma 2.

• Art. 53 Costituzione

  La Corte richiama il principio della capacità contributiva per escludere che il professionista sia il soggetto passivo dell’imposta altrui: la somma posta a suo carico è una conseguenza della violazione, distinta dall’obbligazione tributaria del contribuente. La questione della natura della responsabilità non era comunque necessaria per stabilire la competenza.

• Art. 7 CEDU

  La disposizione è stata invocata dal ricorrente nel motivo sul favor rei e sulla natura della conseguenza prevista per il visto infedele. La Cassazione non ha deciso tale questione, assorbita dall’accoglimento del motivo sulla competenza.

Massime di principio

• Quando una norma attribuisce espressamente la competenza a una Direzione regionale in base al domicilio fiscale del trasgressore, tale attribuzione può comprendere anche l’iscrizione a ruolo delle somme conseguenti alla violazione, pur se la riscossione segue una procedura diversa da quella ordinaria di irrogazione delle sanzioni.
• Per la responsabilità connessa a un visto di conformità infedele, la competenza territoriale va individuata in relazione al domicilio fiscale del professionista o del CAF destinatario della pretesa, non al domicilio fiscale del contribuente assistito.
• L’ufficio che controlla la dichiarazione del contribuente può fornire le segnalazioni e gli elementi necessari, ma ciò non lo rende automaticamente competente a iscrivere a ruolo le somme dovute dal professionista.
• La violazione delle regole legali di competenza dell’ufficio può determinare l’illegittimità dell’atto; la competenza stabilita dalla legge tutela anche il destinatario e non può essere modificata discrezionalmente dall’Amministrazione.
• Se l’atto è annullato per incompetenza dell’ufficio, le questioni sul calcolo delle somme e sull’applicazione della disciplina sanzionatoria più favorevole possono restare assorbite e non essere decise nel merito.