Cassazione Civile, Ordinanza n. 04664/2025 del 21/02/2025

Esito

La controversia

La controversia origina da avvisi di accertamento relativi all'anno d'imposta 2014 emessi nei confronti di uno studio legale associato e dei suoi componenti. L'Ufficio contestava: a) l'inerenza e quindi la deducibilità di canoni di locazione e spese di registro relativi all'immobile in cui si svolgeva l'attività professionale, ritenendo antieconomica la scelta di locazione anziché di acquisto o leasing; b) la deduzione integrale di spese comuni di funzionamento, senza riaddebito pro quota a collaboratori e altri professionisti; c) la soggezione ad IRAP dello studio associato, in presenza di una struttura organizzata con collaboratori e tirocinanti. I contribuenti avevano ottenuto in appello l'accoglimento delle proprie tesi, mentre l'Agenzia ricorreva per cassazione deducendo la violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 sul contraddittorio endoprocedimentale, dell'art. 109 TUIR sull'inerenza dei costi, dell'art. 54 TUIR sul riaddebito delle spese comuni e degli artt. 2 e 3 d.lgs. 446/1997 sull'assoggettamento a IRAP.

La decisione

La Corte ha accolto il terzo e il quarto motivo del ricorso principale, rigettato il primo e dichiarato inammissibile il secondo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio al giudice di merito, in diversa composizione, per il riesame dei profili accolti. In particolare, ha ritenuto che il contraddittorio endoprocedimentale fosse stato rispettato perché i contribuenti avevano presentato osservazioni al PVC e che l'Ufficio non fosse tenuto a motivare espressamente il dissenso rispetto a tali osservazioni. Ha invece confermato che l'Amministrazione non può sindacare le scelte economiche lecite del contribuente quando il costo sia inerente e documentato. Ha dichiarato inammissibile il motivo sul riaddebito delle spese comuni perché riferito a una fattispecie diversa da quella di causa. Ha infine ritenuto fondata la censura sull'IRAP, affermando che l'esercizio dell'attività in forma associata costituisce il presupposto impositivo, salvo prova contraria dell'assenza del vincolo associativo, non della sola mancanza di autonoma organizzazione.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  il termine dilatorio e il contraddittorio risultano rispettati se, dopo il PVC, il contribuente ha potuto presentare osservazioni prima dell'emissione dell'avviso; l'atto non è nullo per il solo fatto di non riportare o confutare espressamente tali osservazioni.

• art. 109 TUIR

  la deducibilità dei costi richiede l'inerenza al rapporto tra spesa e attività svolta; il controllo fiscale può valutare la congruità ma non sostituirsi alle scelte imprenditoriali lecite del contribuente, salvo evidenza di sproporzione manifesta.

• art. 54 TUIR

  il motivo è stato ritenuto inammissibile perché costruito su una fattispecie diversa da quella accertata in causa, relativa a rapporti tra co-professionisti non assimilabili ai collaboratori dipendenti o autonomi che lavorano per lo studio titolare.

• artt. 2 e 3 d.lgs. n. 446 del 1997

  l'esercizio di professioni in forma associata costituisce presupposto dell'IRAP; per escludere l'imposta occorre dimostrare l'assenza dell'effettivo esercizio in forma associata, non soltanto dell'autonoma organizzazione.

• art. 41 Cost.

  richiamato a sostegno della libertà di iniziativa economica e della facoltà del contribuente di scegliere tra diverse opzioni contrattuali lecite, non sindacabili dal Fisco sul piano dell'opportunità economica.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  utilizzato come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge.

Massime di principio

• Il contraddittorio endoprocedimentale previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente è rispettato quando il contribuente abbia effettivamente potuto presentare osservazioni al PVC prima dell'avviso di accertamento; non è necessaria una motivazione espressa dell'atto sul mancato recepimento di tali osservazioni.
• In materia di imposte sui redditi, l'inerenza del costo va valutata in rapporto all'attività esercitata, ma il sindacato dell'Amministrazione non può tradursi in una valutazione di opportunità o convenienza delle scelte economiche lecite del contribuente, salvo che la sproporzione sia macroscopica o emerga un profilo di irragionevolezza evidente.
• L'antieconomicità di una spesa può costituire indice sintomatico di carenza di inerenza, ma non coincide automaticamente con essa; se il costo è collegato all'attività e la spesa è documentata, l'onere di superare tale deduzione grava sull'Ufficio solo entro i limiti del controllo di congruità consentito.
• L'IRAP è dovuta dagli studi associati e dalle associazioni professionali in quanto l'esercizio dell'attività in forma associata integra il presupposto impositivo ex lege; per escluderla non basta allegare la sola mancanza di autonoma organizzazione, ma occorre provare che l'attività non sia stata effettivamente svolta in forma associata.
• Il giudice di legittimità considera inammissibile il motivo di ricorso che censuri la decisione di merito sulla base di una fattispecie diversa da quella effettivamente accertata in causa, poiché il sindacato di cassazione non può essere costruito su presupposti di fatto non coincidenti con quelli risultanti dal giudizio di merito.

Come è indicizzato