Sentenza del 18/06/2020 n. 11819 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana n. 38/13/12 del 3 maggio 2012, che aveva confermato l’illegittimità dell’avviso di accertamento volto a recuperare l’agevolazione «Tremonti-bis» fruita dalla società sugli investimenti del 2002. Con il primo motivo ha denunciato violazione dell’art. 4 della legge n. 383/2001: secondo l’Agenzia, la beneficiaria, costituita tramite scissione parziale il 23 novembre 2001 e quindi non esistente alla data di entrata in vigore della legge (25 ottobre 2001), non poteva soddisfare il requisito dell’essere «in attività». Ha inoltre sostenuto che la scissione non retrodatasse gli effetti e desse luogo a un soggetto autonomo. Con il secondo motivo ha contestato l’esclusione delle sanzioni per incertezza normativa, deducendo la violazione degli artt. 1, comma 2, d.lgs. n. 471/1997 e 6, comma 2, d.lgs. n. 472/1997.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, ritenendolo infondato, e ha dichiarato assorbito il secondo. L’art. 4, comma 3, della legge n. 383/2001 richiede che l’impresa fosse operativa alla data del 25 ottobre 2001, non che la società beneficiaria fosse già costituita. In caso di scissione, la beneficiaria può subentrare, una volta efficace l’operazione, nelle posizioni soggettive e nei presupposti dell’agevolazione maturati dalla società scissa, se quest’ultima era in attività alla data rilevante. La Corte ha precisato che resta possibile contestare un abuso del diritto qualora la scissione sia stata realizzata soltanto per ottenere il beneficio, ma tale abuso non era stato dedotto nel caso concreto. Il ricorso dell’Agenzia è stato quindi respinto; le spese sono state compensate per l’assenza di precedenti giurisprudenziali in termini. Non è dovuto l’ulteriore contributo unificato, trattandosi di amministrazione dello Stato ammessa alla prenotazione a debito.

Norme richiamate

• Art. 4, commi 1 e 3, legge n. 383/2001

  Dalla norma - di per sé presupponente la pregressa funzionalità aziendale, in quanto imperniata sulla media degli investimenti operati negli esercizi precedenti - non si evince il requisito della previa 'costituzione' della società, bensì appunto quello della operatività alla data di sua entrata in vigore (In attività'); requisito genericamente riferito, oltre che ai lavoratori autonomi, alle 'imprese' indistintamente considerate (dunque anche a quelle societarie).

  Per accedere all’agevolazione occorre che l’impresa fosse operativa alla data di entrata in vigore della legge, il 25 ottobre 2001; la norma non impone che la specifica società beneficiaria fosse già costituita, se i presupposti dell’attività e degli investimenti sono trasferibili dalla società scissa.

• Artt. 2506 e seguenti e art. 2506-quater del codice civile

  Da un punto di vista civilistico e sostanziale, la scissione ex artt. 2506 segg. cod.civ., determina un trasferimento patrimoniale (totale o parziale) da una società ad un'altra (preesistente o di nuova costituzione) implicante un fenomeno successorio di continuità giuridica, economica e contabile.

  La scissione comporta continuità tra società scissa e beneficiaria rispetto al patrimonio trasferito; tale continuità può rilevare anche per il subentro della beneficiaria nelle posizioni necessarie a fruire dell’agevolazione.

• Art. 173, commi 1 e 4, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Ciò induce a ritenere che la società beneficiaria, ancorchè non ancora costituita alla data di entrata in vigore della legge n. 383/01, possa giovarsi, perfezionatasi l'efficacia della scissione, dei presupposti dell'agevolazione in esame, così come maturati in capo alla società scissa risultante in attività alla data suddetta.

  La disciplina fiscale della scissione consente il trasferimento alla beneficiaria delle posizioni soggettive della scissa, salvo quelle specificamente connesse a determinati elementi patrimoniali. Su questa continuità si fonda la possibilità di utilizzare i presupposti dell’agevolazione maturati dalla scissa.

• Art. 360, primo comma, n. 3, codice di procedura civile

  La disposizione è stata invocata dall’Agenzia per denunciare in Cassazione la violazione o falsa applicazione di norme di diritto. La Corte ha esaminato il primo motivo nel merito e lo ha rigettato; il secondo è rimasto assorbito.

• Art. 1, comma 2, d.lgs. n. 471/1997 e art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472/1997

  Le disposizioni sono state richiamate dall’Agenzia per contestare l’esclusione delle sanzioni per incertezza normativa. La Corte non ha deciso la questione, poiché il relativo motivo è stato assorbito dal rigetto del primo.

• Art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, come modificato dalla legge n. 228/2012

  Non è dovuto l’ulteriore importo a titolo di contributo unificato quando la parte soccombente è un’amministrazione dello Stato ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• Quando una norma agevolativa richiede che l’impresa sia «in attività» a una certa data, il requisito non coincide necessariamente con la preesistenza formale della società beneficiaria: va verificata la continuità dell’attività e delle posizioni soggettive trasferite con l’operazione societaria.
• In una scissione, la società beneficiaria può fruire di un’agevolazione i cui presupposti si siano maturati presso la società scissa, una volta divenuta efficace la scissione e nei limiti delle posizioni trasferite secondo la disciplina applicabile.
• La continuità derivante dalla scissione non esclude il controllo antielusivo: l’Amministrazione può contestare l’operazione se è stata realizzata esclusivamente per conseguire il vantaggio fiscale, ma deve dedurre tale abuso nel caso concreto.
• Le circolari amministrative sono atti di prassi interna e non possono, da sole, introdurre condizioni ulteriori rispetto alla legge; vanno considerate nel quadro della disciplina normativa pertinente.