Cassazione Civile, Ordinanza n. 32308/2024 del 13/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio aveva riqualificato come cessione di ramo d'azienda il trasferimento del 49% delle quote di una società in nome collettivo, disposto a favore della contribuente con atto notarile del 2011, dopo un precedente conferimento dell'azienda in una nuova società. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente; la Corte di giustizia tributaria di secondo grado aveva confermato, ritenendo che, ai fini dell'imposta di registro, dovesse aversi riguardo soltanto agli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione, senza considerare atti collegati o collegamenti negoziali, e che pertanto non fosse consentita la riqualificazione unitaria dell'operazione come cessione d'azienda. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 20 TUR e dell'art. 11 preleggi, assumendo che il giudice di appello avesse applicato un testo dell'art. 20 non vigente al momento dell'avviso; 2) violazione degli artt. 2112, comma 4, 2555 e 2556 c.c., sostenendo che la disciplina nazionale, anche alla luce del diritto UE, impedisse di frazionare artificialmente un'unica cessione d'azienda in più cessioni di beni; 3) ulteriore violazione dell'art. 20 TUR e delle norme civilistiche richiamate, deducendo che, tramite il collegamento negoziale, i due atti dovessero essere considerati complessivamente come cessione d'azienda. La Corte di cassazione ha rigettato tutti i motivi, richiamando il consolidato orientamento secondo cui, per effetto della norma di interpretazione autentica introdotta dalla L. 205/2017 e precisata dalla L. 145/2018, l'art. 20 TUR va applicato in modo retroattivo nel testo novellato, imponendo di qualificare l'atto ai fini dell'imposta di registro esclusivamente sulla base degli elementi testuali desumibili dall'atto registrato, senza ricorrere a elementi extratestuali o ad atti collegati. Ha quindi confermato la decisione di merito favorevole alla contribuente e condannato l'Agenzia alle spese.

La decisione

La Corte ha esaminato congiuntamente i tre motivi dell'Agenzia e li ha respinti. Ha affermato che l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, come interpretato autenticamente dall'art. 1, comma 87, L. n. 205/2017 e dall'art. 1, comma 1084, L. n. 145/2018, si applica retroattivamente anche agli atti stipulati prima della novella, purché il giudizio sia ancora pendente. Ne consegue che, ai fini dell'imposta di registro, non è consentito fondare la riqualificazione dell'atto su elementi extratestuali o su collegamenti negoziali con altri atti per attribuire rilievo al risultato economico complessivo dell'operazione. In applicazione di tale principio, è stata confermata la sentenza impugnata che aveva escluso la tassazione unitaria come cessione d'azienda e aveva mantenuto la tassazione in misura fissa dell'atto di cessione di quote. Il ricorso è stato rigettato e le spese sono state poste a carico dell'Agenzia.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Ai fini dell'imposta di registro, l'atto va interpretato secondo la sua intrinseca natura e i suoi effetti giuridici sulla base dei soli elementi desumibili dall'atto medesimo, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.

• art. 11 preleggi

  Richiamato dall'Agenzia come parametro per contestare l'applicazione di un testo normativo non vigente al momento dell'avviso, ma il motivo è stato respinto alla luce della natura interpretativa autentica della disciplina successiva.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale invocata per denunciare violazione di legge nei tre motivi di ricorso.

• art. 2112, quarto comma, c.c.

  Richiamato dall'Agenzia per sostenere la riqualificazione economico-funzionale dell'operazione; la Corte non lo considera idoneo a superare il limite testuale dell'art. 20 TUR in materia di registro.

• art. 2555 c.c.

  Richiamato per la nozione di azienda; la Corte ribadisce che, nel registro, la qualificazione dipende dall'atto registrato e non dal risultato economico complessivo dedotto da elementi esterni.

• art. 2556 c.c.

  Richiamato dall'Agenzia in tema di forma e prova degli atti relativi all'azienda; non ha condotto alla riqualificazione richiesta.

• art. 1332 c.c.

  Richiamato nel terzo motivo per il collegamento negoziale; ritenuto non decisivo ai fini dell'imposta di registro alla luce del criterio testuale dell'art. 20 TUR.

• art. 1362 c.c.

  Richiamato come criterio interpretativo contrattuale; non applicabile in senso estensivo oltre il contenuto testuale dell'atto ai fini del registro.

• art. 1363 c.c.

  Richiamato come criterio di interpretazione complessiva; non consente, nel caso di specie, di considerare atti collegati per riqualificare l'atto registrato.

• art. 1, comma 87, legge 27 dicembre 2017, n. 205

  Costituisce, per espressa previsione successiva, interpretazione autentica dell'art. 20, comma 1, TUR.

• art. 1, comma 1084, legge 30 dicembre 2018, n. 145

  Conferma che la modifica dell'art. 20 TUR ha natura di interpretazione autentica e si applica retroattivamente ai giudizi pendenti.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel percorso argomentativo relativo alle questioni di legittimità costituzionale già decise, che non ostano alla retroattività della norma interpretativa.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel quadro delle questioni di legittimità costituzionale già escluse dalla Corte costituzionale.

• art. 6 CEDU

  Richiamato solo nel riepilogo dei precedenti costituzionali, per escludere che la norma interpretativa violi motivi imperativi di interesse generale in senso convenzionale.

• art. 5, n. 8, direttiva 77/388/CEE

  Richiamato nel motivo dell'Agenzia e nel precedente di rinvio pregiudiziale; la Corte di giustizia ha dichiarato la questione irricevibile per difetto di sufficiente spiegazione della rilevanza.

• art. 19 direttiva 2006/112/CE

  Come la disposizione precedente, è richiamata nel contesto del rinvio pregiudiziale senza incidere sull'esito, essendo stata dichiarata l'irricevibilità della questione.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'art. 20 TUR, come novellato e interpretato autenticamente, impone di qualificare l'atto presentato alla registrazione sulla base dei soli elementi risultanti dal suo testo, senza valorizzare elementi extratestuali o atti collegati per ricostruire un diverso assetto economico-negoziale.
• La norma di interpretazione autentica dell'art. 20 TUR ha efficacia retroattiva e si applica anche agli atti anteriori alla novella quando il relativo giudizio sia ancora pendente.
• La riqualificazione di una cessione di quote sociali come cessione d'azienda non può essere operata in sede di imposta di registro mediante il riferimento al risultato economico complessivo dell'operazione o al collegamento tra più atti, se tale ricostruzione richiede elementi estranei all'atto registrato.
• In sede di ricorso per cassazione, la censura che si fonda su una ricostruzione unitaria dell'operazione economica è infondata quando presuppone l'utilizzo di elementi extratestuali preclusi dal testo vigente dell'art. 20 TUR.

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