Cassazione Civile, Sentenza n. 35064/2023 del 14/12/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2010: contestazione dell'esenzione/agevolazione IVA (art. 10, comma 1, n. 14, DPR n. 633/1972) per prestazioni di trasporto marittimo di passeggeri a scopi turistico-ricreativi; disconoscimento di costi dedotti in dichiarazione per mancata inerenza (art. 109 TUIR); questione preliminare sulla legittimità del raddoppio dei termini di accertamento per presunte violazioni penalmente rilevanti.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto i motivi con cui l'Agenzia chiedeva la riforma della qualificazione giuridica dell'attività (ossia la qualificazione come prestazione turistico-ricreativa esclusiva), ritenendo corretta la valutazione oggettiva svolta dalla CTR sui documenti contrattuali (biglietto e regolamento) che dimostravano prestazione limitata al trasporto; tuttavia ha accolto il terzo motivo (deducibilità costi) rilevando un vizio nella motivazione della CTR e una indebita inversione dell'onere della prova: la sentenza di appello è stata annullata in parte e cassata con rinvio per riesame della deducibilità dei singoli costi, per carenza di specifica motivazione e insufficiente prova da parte della contribuente. La Corte ha inoltre dichiarato inammissibili/assorbiti alcuni motivi incidentali relativi al raddoppio dei termini; ha affermato che l'art. 36-bis d.l. n. 50/2022 è norma di interpretazione autentica e retroattiva nell'ambito non dei rapporti esauriti, precisando il campo di applicazione dell'art. 10 DPR 633/1972. Conseguenze procedurali: rinvio per nuovo esame sulle spese e liquidazione, e la contribuente tenuta al pagamento del doppio contributo unificato.

Norme richiamate

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 10, comma 1, n. 14

  esenzione per le prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante mezzi di trasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare (formulazione ratione temporis e successive modifiche)

  La nozione di 'trasporto di persone' va interpretata oggettivamente; l'esenzione/agevolazione si applica se la prestazione ha ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto e non comprende servizi ulteriori non accessori.

• Art. 36-bis, decreto-legge n. 50/2022 (convertito)

  le disposizioni dell'art. 10, comma 1, n. 14 e le parti della tabella A si interpretano nel senso che si applicano anche quando le prestazioni siano effettuate per finalità turistico-ricreative, purché abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto e non comprendano ulteriori servizi

  Norma di interpretazione autentica: chiarisce e precisa il significato originario dell'art.10, dispiegando efficacia retroattiva nei limiti dell'interpretazione autentica (esclusi rapporti esauriti).

• Direttiva 2006/112/CE e giurisprudenza UE (es. Causa C-83/99, C-71/18, C-409/04)

  Le esenzioni IVA devono essere interpretate restrittivamente ma in modo conforme ai loro obiettivi e al principio di neutralità; la nozione di trasporto di persone va valutata nel suo senso abituale e oggettivo, non in base alla volontà soggettiva delle parti.

• Regolamento (CEE) n. 3577/92 e comunicazione Commissione UE n. 232/2014

  Nel contesto del trasporto via mare, anche i servizi svolti per finalità turistiche possono rientrare nel campo applicativo del regolamento e non vengono esclusi se il trasporto avviene all'interno di un unico porto o sistema portuale.

• DPR 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 109 (TUIR)

  La deducibilità dei costi richiede prova dell'esistenza, della natura, della destinazione e dell'inerenza dei costi: l'onere della prova grava sul contribuente e richiede documentazione idonea, specifica e operazione per operazione.

• Codice civile - art. 2697 c.c.

  Regola la ripartizione dell'onere della prova nelle controversie civili; in materia tributaria la Corte ha ricordato i principi che attribuiscono al contribuente l'onere di provare inerenza e coerenza economica dei costi dedotti.

Massime di principio

• Per l'IVA: valutare la fattispecie in termini oggettivi: se il servizio offerto consiste 'in via esclusiva' nel trasferimento di persone da un luogo a un altro, l'agevolazione/esenzione può trovare applicazione anche se la finalità del passeggero è turistica; se invece il contratto comprende prestazioni ulteriori (guide, soste programmate integrate nel prezzo, pacchetti turistici) si configura una prestazione complessa non esclusivamente di trasporto.
• Documentazione contrattuale (biglietti, regolamenti di viaggio, condizioni di vendita) è cruciale per dimostrare la causa/contenuto concreto del contratto: esse devono chiarire se il servizio è limitato al trasporto o integra servizi turistici.
• Per la deducibilità dei costi: il contribuente ha l'onere della prova e deve fornire documentazione specifica e collegamenti operazione-per-operazione (fatture dettagliate, attribuzione a singoli natanti/mezzi, giustificativi di trasferta, registrazioni contabili consistenti); fatture generiche possono non essere sufficienti e giustificare il disconoscimento.
• Le norme di interpretazione autentica (come l'art. 36-bis d.l. 50/2022) possono avere efficacia retroattiva nel senso di chiarire il significato originario di una norma e quindi incidere sui contenziosi pendenti, salva la protezione dei rapporti esauriti.
• Sul piano processuale, questioni ritenute 'assorbite' dal giudice d'appello (perché la decisione su un punto rende inutili le altre censure) non formano oggetto di decisione sul quale la parte possa fondare autonomo interesse in cassazione; ciò limita le impugnazioni incidentali su punti non decisamente esaminati.