Cassazione Civile, Ordinanza n. 06183/2023 del 01/03/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria aveva ricostruito induttivamente i ricavi di una società per l'anno d'imposta 2004, applicando gli studi di settore, e recuperato a tassazione IRES, IRAP e IVA. La Commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello della società ritenendo illegittimo l'accertamento perché l'Ufficio non avrebbe prima dimostrato i presupposti per un accertamento analitico e, comunque, non avrebbe supportato l'induttivo con presunzioni gravi, precise e concordanti. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato violazione di legge, sostenendo che la CTR ha erroneamente escluso la peculiarità dell'accertamento da studi di settore, il quale si fonda sul contraddittorio endoprocedimentale e sulla grave incongruenza tra ricavi dichiarati e standard, con conseguente inversione dell'onere probatorio a carico del contribuente; con il secondo ha dedotto omesso esame di fatti decisivi, lamentando che la CTR non avrebbe considerato l'esame della contabilità e le incongruenze emerse dall'applicazione dello studio di settore.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo corretta la censura dell'Agenzia: negli accertamenti fondati sugli studi di settore la questione centrale è la verifica della grave incongruenza tra dichiarato e standard, l'attivazione del contraddittorio e la valutazione delle giustificazioni del contribuente, non la necessità di un autonomo e preliminare riscontro delle condizioni per un accertamento analitico né la dimostrazione di presunzioni gravi, precise e concordanti secondo lo schema generale dell'accertamento induttivo. Ha ritenuto assorbito il secondo motivo. La sentenza della CTR è stata quindi cassata in relazione al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 39, secondo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dalla ricorrente e dalla CTR; la Corte precisa che, nel caso di accertamento mediante studi di settore, il tema non va impostato come se si trattasse della sola regola generale dell'accertamento induttivo/analitico, poiché operano regole peculiari legate allo scostamento dagli standard e al contraddittorio.

• art. 62-sexies d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. nella l. 29 ottobre 1993, n. 427

  Norma posta a base dell'accertamento mediante studi di settore; la Corte la legge nel senso che lo scostamento dagli standard integra una presunzione semplice che va valutata all'esito del contraddittorio con il contribuente.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per l'onere della prova: nel contraddittorio endoprocedimentale il contribuente deve provare le circostanze che giustificano l'esclusione o la non applicabilità concreta dello standard, mentre l'Ufficio deve dimostrare l'applicabilità dello studio e la grave incongruenza.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato in relazione alle presunzioni; la Corte ribadisce che, negli studi di settore, la gravità, precisione e concordanza non derivano automaticamente dallo scostamento, ma si formano nel contraddittorio.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Parametro del primo motivo di ricorso per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Parametro del secondo motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo, motivo poi dichiarato assorbito.

Massime di principio

• Negli accertamenti basati sugli studi di settore, lo scostamento tra ricavi dichiarati e standard non basta da solo a fondare la pretesa: la presunzione diviene significativa solo dopo il contraddittorio endoprocedimentale.
• In tale tipo di accertamento, l'Ufficio deve dimostrare l'applicabilità concreta dello standard prescelto e la grave incongruenza dei dati dichiarati, mentre il contribuente ha l'onere di allegare e provare le specificità della propria attività che giustificano lo scostamento.
• Quando l'accertamento è fondato sugli studi di settore, è irrilevante pretendere, come criterio decisivo di legittimità, la preventiva verifica dell'inapplicabilità dell'accertamento analitico o la sola presenza di presunzioni gravi, precise e concordanti secondo lo schema generale dell'accertamento induttivo.
• Il giudice tributario deve concentrarsi sulla reale entità dello scostamento e sulla valutazione delle giustificazioni offerte dal contribuente, senza sostituire al paradigma degli studi di settore quello dell'accertamento generale ordinario.

Come è indicizzato