Cassazione Civile, Ordinanza n. 00594/2023 del 11/01/2023

Esito

La controversia

La curatela di un fallimento aveva impugnato dinanzi al giudice tributario tre avvisi di rettifica IVA relativi agli anni 1995, 1996 e 1997. Gli uffici avevano recuperato a tassazione: a) IVA indebitamente detratta su fatture considerate relative a operazioni soggettivamente inesistenti; b) IVA dovuta su cessioni all’esportazione documentate da fatture emesse senza applicazione d’imposta ex art. 8 del d.P.R. n. 633 del 1972, in presenza di dichiarazioni d’intento ritenute false. La CTP aveva accolto i ricorsi riuniti e la CTR aveva respinto l’appello dell’Agenzia, ritenendo non dimostrata la natura soggettivamente inesistente delle operazioni e non provata la consapevolezza della falsità delle dichiarazioni d’intento. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione degli artt. 17, 19, 21, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972, dell’art. 6 del d.lgs. n. 471 del 1997, dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., sostenendo che la CTR avesse errato nel riparto dell’onere della prova: una volta provata, anche per presunzioni, la cartiera del cedente/interposto, spettava al contribuente dimostrare l’effettività soggettiva dell’operazione o la propria buona fede; analogamente, in tema di dichiarazioni d’intento false, spettava al cedente provare la propria inconsapevolezza della frode. La Corte ha ritenuto fondato il motivo, precisando che il giudice di merito aveva trascurato il valore sintomatico di elementi indiziari addotti dall’Ufficio e aveva attribuito rilievo decisivo alla regolarità formale della contabilità, circostanza non idonea a escludere la frode.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle entrate, ha cassato la sentenza della CTR Lombardia e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. La cassazione è stata disposta perché il giudice d’appello non ha applicato correttamente i principi sul riparto dell’onere probatorio in materia di IVA su operazioni soggettivamente inesistenti e su dichiarazioni d’intento false, omettendo di valorizzare gli indizi offerti dall’Amministrazione e dando rilievo alla sola regolarità contabile del contribuente.

Norme richiamate

• art. 17 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato insieme alle altre disposizioni IVA per affermare il corretto regime di detrazione e di recupero dell’imposta in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  Usato come base normativa del diritto alla detrazione IVA, che l’Ufficio può contestare provando la mancanza dei presupposti oggettivi e soggettivi.

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato in relazione alle fatture relative a operazioni inesistenti, quale norma rilevante nel sistema IVA per il controllo della legittimità della detrazione.

• art. 8 d.P.R. n. 633 del 1972

  Norma sul regime di non imponibilità delle cessioni all’esportazione; in presenza di dichiarazione d’intento falsa, il contribuente deve dimostrare la propria estraneità o incolpevolezza.

• art. 6 d.lgs. n. 471 del 1997

  Richiamato tra le disposizioni applicabili nel quadro sanzionatorio e di recupero dell’IVA indebitamente sottratta.

• art. 2697 c.c.

  Norma sul riparto dell’onere della prova: l’Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, l’inesistenza soggettiva e la consapevolezza o conoscibilità della frode; poi il contribuente deve fornire la prova contraria della buona fede.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro del vizio denunciato per violazione e falsa applicazione di legge.

Massime di principio

• In materia di IVA, quando l’Amministrazione contesta fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti, il diniego della detrazione costituisce eccezione al principio di neutralità dell’imposta; pertanto l’Ufficio deve provare, anche mediante presunzioni, che il soggetto emittente non era il reale cedente e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza, di partecipare a una frode.
• Una volta raggiunta tale prova presuntiva da parte dell’Amministrazione, il contribuente può superarla solo dimostrando la propria buona fede e di avere adottato la massima diligenza esigibile in concreto nelle trattative e nell’acquisto, non essendo sufficiente la sola regolarità formale della contabilità o dei pagamenti.
• La regolarità della contabilità del contribuente non esclude di per sé la frode IVA, poiché documentazione formalmente corretta può coesistere con operazioni inesistenti o con un’interposizione fittizia di soggetti privi di adeguata struttura.
• In presenza di dichiarazioni d’intento ideologicamente false che consentano cessioni in regime di non imponibilità, il cedente che invochi l’esenzione deve provare di essere stato inconsapevole della falsità o di non aver potuto percepire l’assenza dei requisiti, pur avendo adottato tutte le misure ragionevoli esigibili.
• Nel giudizio tributario, il giudice di merito deve valutare congiuntamente gli indizi offerti dall’Ufficio e non può arrestarsi a una lettura atomistica o alla sola verifica della documentazione contabile, quando gli elementi presuntivi siano idonei a sorreggere la contestazione dell’Amministrazione.

Come è indicizzato