Cassazione Civile, Sentenza n. 27370/2020 del 01/12/2020

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRES e IRAP emesso dall'Agenzia delle Entrate per presunti costi fittizi (consulenze e ricerche di mercato). I ricorrenti deducevano plurimi motivi di cassazione: nullità dell'atto per carenze nei poteri di delega dopo la declaratoria di incostituzionalità dell'art. 8 comma 24 d.l. 16/2012; vizio di motivazione e carenza di esposizione del percorso logico-giuridico della Commissione regionale, omissione di esame critico delle prove (in particolare delle dichiarazioni rese in sede penale) e ingiustificata qualificazione delle spese come fittizie; vari altri profili di errore di diritto e onere della prova.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo relativo alla presunta nullità dell'avviso per carenze di delega; ha invece accolto il secondo motivo sul vizio di motivazione. In conseguenza la sentenza della Commissione Tributaria Regionale è cassata e la causa è rimessa alla Commissione regionale della Lombardia in diversa composizione per la rivalutazione critica e motivata degli elementi probatori offerti dal contribuente (con decisione anche sulle spese di legittimità). Gli altri motivi sono rimasti assorbiti.

Norme richiamate

• D.P.R. 27 settembre 1986, n. 917 (TUIR) art. 42

  Richiamato dal ricorrente in relazione all'asserita nullità dell'accertamento per carenze di delega; la Corte ha però ritenuto inammissibile il motivo che sollevava tale questione in cassazione, anche perché la declaratoria di incostituzionalità non produceva automaticamente il vizio dell'atto fiscale nel caso concreto

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente) art. 7

  Invocata dal ricorrente in tema di presunta nullità; non è stata accolta la censura sulla nullità assoluta dell'atto per motivi di delega

• Costituzione, art. 111, sesto comma

  Richiamiato in relazione all'obbligo di motivazione delle decisioni giudiziarie; la Corte ha ritenuto che la CTR non abbia esposto adeguatamente il percorso logico e l'analisi delle prove, giustificando la cassazione

• Codice di procedura civile, art. 360 (motivi di cassazione)

  Usato come riferimento per i profili di censura (n. 3, n.4, n.5 e n.6): la Corte ha dichiarato inammissibile il motivo relativo alla nullità per delega (art. 360 n.3) e ha accolto il motivo di vizio di motivazione (art. 360 n.4)

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 art. 36 comma 2 n. 4

  Norma processuale tributaria sull'obbligo di motivazione delle sentenze: la Corte l'ha richiamata per affermare che la motivazione della CTR era insufficiente e generica

• D.L. 16 marzo 2012, n. 16, art. 8 comma 24 (conv. L. 44/2012) e sentenza Corte Cost. n. 37/2015

  La Corte Costituzionale ha affermato "che la funzionalità delle Agenzie non è condizionata dalla validità degli incarichi dirigenziali previsti dalla disposizione censurata"

  La declaratoria di incostituzionalità dell'art. 8 comma 24 non ha automaticamente determinato, secondo la Corte, la nullità dell'atto impugnato; inoltre la questione relativa ai requisiti di delega non era ammissibile in cassazione essendo non adeguatamente tempestivamente dedotta in grado di merito

• Codice civile art. 2729

  Richiamato dal ricorrente in ordine alla prova per presunte dichiarazioni; la Corte ha comunque richiamato l'esigenza di motivazione sul valore delle dichiarazioni e sulla loro valutazione critica

• Codice di procedura civile artt. 113 e 115

  Richiamati rispetto alle regole di formazione della prova e all'onere di chiarezza nella motivazione; la Corte ha ritenuto che la CTR non abbia adeguatamente esposto il percorso critico di valutazione delle prove

• Codice di procedura civile art. 2697

  Richiamato in tema di onere della prova: la Corte conferma che l'onere della prova dell'inerenza dei costi grava sul contribuente quando l'Ufficio abbia contestato la correlazione delle spese con l'attività d'impresa

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 art. 109

  Invocato dal ricorrente in materia di trattamento fiscale; la censura non ha prevalso separatamente, essendo la pronuncia della CTR cassata per vizio di motivazione

Massime di principio

• Questioni di legittimità formale degli atti (es. carenze di delega) sollevate per la prima volta in cassazione rischiano l'inammissibilità se non erano state tempestivamente dedotte in grado di merito
• La decisione di merito deve sempre esporre il percorso logico-giuridico e la valutazione critica delle prove: quando il giudice si avvale di dichiarazioni rese in sede penale deve indicarne contenuto, autore e riscontri, o comunque spiegare perché tali dichiarazioni sono ritenute probatorie
• Se l'Amministrazione contesta l'inerenza di costi, l'onere di provare la correlazione e la realtà delle prestazioni spetta al contribuente; il giudice non può limitarsi ad affermazioni generiche sull'inutilità o improbabilità delle spese senza adeguata motivazione
• La Corte può cassare per vizio di motivazione e rinviare la causa per rinnovata e più articolata valutazione delle prove, anche in diversa composizione del collegio
• In giudizi tributari, l'uso di indizi o dichiarazioni esterne è ammesso ma richiede una disamina critica: l'indizio può essere valutato solo se il giudice esplicita i nessi logici che lo collegano alla conclusione circa la fittizietà o l’inerenza