Sentenza del 14/07/2023 n. 20414 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento (anno 2004) per IRAP e IVA derivante dall'utilizzo di quattro fatture emesse da Worldwide Consultants Security Ltd (WCS) ritenute soggettivamente inesistenti. Questioni principali: legittimità della notifica per effetto del raddoppio dei termini di accertamento correlato a procedimento penale; applicabilità del raddoppio ai tributi IRAP; deducibilità dei costi ai fini IRAP e detraibilità dell'IVA in regime di reverse charge; corretta applicazione del regime sanzionatorio.

La decisione

La Corte di cassazione ha parzialmente accolto il ricorso di Prysmian: ha ritenuto infondato l'accertamento IRAP perché il 'raddoppio dei termini' non è applicabile all'IRAP (quindi la ripresa IRAP è tardiva) e ha cassato la sentenza della CTR nei punti relativi a tale profilo; ha invece confermato la legittimità dell'accertamento IVA perché il raddoppio dei termini era valido con riferimento alla posizione IVA e la detrazione dell'IVA è stata esclusa in presenza di fatture soggettivamente inesistenti in regime di reverse charge (Prysmian non ha provato la buona fede o la sussistenza effettiva delle operazioni). Sulla sanzione la Cassazione ha rinviato la valutazione al giudice di merito in diversa composizione, indicando la necessità di esaminare quale regime sanzionatorio sia applicabile in base all'elemento psicologico provato. La causa è stata rimandata alla CTR Lombardia per nuovo esame anche sul profilo sanzionatorio e per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 3

  Disciplina il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di procedimento penale; la Corte ha ritenuto applicabile per l'IVA (imposte con rilevanza penale) ma non per l'IRAP

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57, comma 3

  Previsione parallela al DPR 600/1973 circa il raddoppio dei termini per l'IVA; la sua efficacia è stata considerata valida ratione temporis per legittimare la notifica dell'accertamento IVA

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 17, comma 3

  Regolamenta il reverse charge; la Corte ha ricordato che il regime non legittima automaticamente la detrazione in presenza di fatture soggettivamente inesistenti

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21, comma 7

  Stabiliva responsabilità del cedente per operazioni inesistenti; la Corte ha richiamato la distinzione introdotta dal D.Lgs. 158/2015 (modifica applicabile dal 2016) e ha precisato che, nonostante la modifica, la posizione del cessionario in regime di reverse charge rimane esposta alla perdita del diritto di detrazione per operazioni inesistenti

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 2

  Norma penale in materia di IVA/frode fiscale richiamata come possibile fattispecie integrata dall'utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti; la Corte ha ritenuto che la valutazione dell'elemento psicologico sia rimessa al giudice penale

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 109, comma 5

  Richiamato con riferimento alla deducibilità dei costi ai fini IRAP: la Corte ha ritenuto irrilevante nel concreto perché l'accertamento IRAP è stato dichiarato tardivo

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 9-bis.3

  Norma sanzionatoria introdotta dal D.Lgs. 158/2015; la Corte ha evidenziato il contrasto giurisprudenziale circa la sua applicabilità al reverse charge e ha rinviato la valutazione sul regime sanzionatorio al giudice di merito

• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, art. 31

  Ha modificato l'art. 21 comma 7 del DPR 633/1972 (decorrenza 01/01/2016); la Corte ha affermato che la modifica non ha efficacia retroattiva e non incide sulla posizione del cessionario in regime di reverse charge per periodi anteriori

• Direttiva 77/388/CEE (sesta direttiva), art. 28-octies (oggi Direttiva 2006/112/CE, art. 203)

  Principio comunitario sul soggetto debitore dell'IVA e sul regime di inversione contabile; la Corte ha richiamato la giurisprudenza comunitaria che consente agli Stati membri di negare detrazioni quando vi è frode e che supporta la limitazione della neutralità dell'IVA in presenza di fatture false

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 15 e 36

  Richiamati con riferimento ai profili processuali e alle censure di motivazione; la Corte ha ritenuto congruente la motivazione della CTR sul punto del raddoppio dei termini e ha disposto il rinvio per i profili cassati

Massime di principio

• Il meccanismo del 'raddoppio dei termini' per effetto di procedimenti penali si applica alle imposte che prevedono rilevanza penale (es. IVA) ma non si estende all'IRAP, che non è sanzionata penalmente; pertanto la proroga non giustifica sempre accertamenti tardivi su tributi privi di rilevanza penale
• Quando sussiste un procedimento penale serio connesso a fatture sospette, il raddoppio dei termini può operare automaticamente (ratione temporis) e legittimare gli accertamenti IVA anche se alcune contestazioni non sono penalmente rilevanti, purché il tributo abbia profili penali
• In regime di reverse charge la detraibilità dell'IVA non è automatica in presenza di fatture soggettivamente o oggettivamente inesistenti: il cessionario può perdere il diritto alla detrazione se mancano i requisiti sostanziali dell'operazione o se è provata la frode o l'elemento psicologico
• La deducibilità dei costi ai fini IRAP richiede la prova dell'effettivo sostenimento e dell'inerenza; tuttavia, se l'accertamento IRAP è tardivo per motivi di raddoppio non applicabile, la ripresa è invalida
• Sul piano sanzionatorio, la qualificazione dell'operazione (inesistente ma realizzata in buona fede vs inesistente con elemento psicologico fraudolento) è determinante per l'applicazione del regime sanzionatorio più o meno grave; in caso di dubbio la valutazione concreta deve essere rimessa al giudice di merito