Sentenza del 20/12/2021 n. 40690 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza di appello che aveva escluso la partecipazione della società a una frode carosello relativa ai periodi 2003-2008. L'Ufficio aveva emesso avvisi di accertamento per maggiori IRPEF, IRAP (indeducibilità dei costi) e IVA (indebita detrazione) in relazione a fatture ritenute relative ad operazioni soggettivamente inesistenti rilevate con PVC della Guardia di Finanza del 16 marzo 2010. Si contestava che la società avesse svolto il ruolo di soggetto interposto in una catena con "missing traders" e avesse così beneficiato di indebite detrazioni/operazioni in evasione. In appello la CTR aveva ritenuto provata l'estraneità della società sulla base di elementi formali (pagamenti tracciabili, conformità dei prezzi, acquisizione di documentazione dei fornitori). L'Ufficio ha impugnato in Cassazione sostenendo violazione delle norme probatorie e corretta valutazione degli indizi, chiedendo che fosse riconosciuta la pregnanza degli elementi indiziari (rapporti continuativi con società filtro, entità e ripetitività delle operazioni, ruolo come ultimo anello della catena) e che non fosse sufficiente limitarsi a elementi formali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Ufficio, ha cassato la sentenza della CTR della Campania e ha rinviato la causa alla stessa CTR in diversa composizione. La Corte ha ritenuto che il giudice d'appello avesse dato eccessivo rilievo a elementi formali (pagamenti tracciabili, conformità dei prezzi, visure e bilanci) senza valutare adeguatamente la massa, la ripetitività e la continuità delle operazioni commerciali con società sospette, elementi che possono fondare un quadro indiziario grave, preciso e concordante. Ha enunciato il principio secondo cui l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni basate su elementi oggettivi specifici, la consapevolezza del destinatario di partecipare all'evasione; ove ciò sia dimostrato, il contribuente è onerato di provare di aver adottato tutte le cautele ragionevolmente esigibili (diligenza elevata e monitoraggio proporzionato alla tipologia, entità e ripetitività delle operazioni). Spese e quant'altro sono rimandate alla CTR in sede di rinvio.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Norma invocata come base per il motivo di cassazione relativo a violazione di norme sulla valutazione e motivazione; impugnazione per violazione di legge e illogicità della motivazione.

• artt. 2727, 2728, 2729 c.c.

  Norme sull'onere della prova: richiamate per indicare che il contribuente è onerato di provare la prova contraria dopo che l'Amministrazione ha fornito elementi indiziari pregnanti.

• art. 2700 c.c.

  Richiamato in relazione al valore probatorio del PVC (atto pubblico) prodotto dall'Ufficio; la CTR non ha ritenuto sufficiente il solo PVC a provare la compartecipazione consapevole della contribuente.

• art. 1176 c.c., comma 2

  Richiamato per fissare il parametro della diligenza richiesta (diligenza del buon padre di famiglia / diligenza qualificata secondo la professione) nella valutazione della buona fede oggettiva del contribuente.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 1

  Norma sul procedimento di accertamento delle imposte dirette; richiamata per il principio che il giudice deve valutare gli elementi presuntivi anche se non definitivi, purché gravi e precisi.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 54

  Norma sull'accertamento IVA; richiamata in analogia alla regola che il giudice deve valutare gli elementi presuntivi per l'IVA così come per le imposte dirette.

• D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8

  Norma sulla deducibilità dei costi derivanti da reati: citata come questione sopravvenuta da considerare in sede di merito (veis assorbita dalla decisione di cassazione, da rimettere all'esame del giudice di rinvio).

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (sintesi di precedenti: sez. V e VI, varie sentenze 2017-2021)

  Consolidato orientamento secondo cui l'Amministrazione deve provare la consapevolezza del destinatario dell'operazione fraudolenta (anche tramite presunzioni su elementi oggettivi specifici); una volta assolto questo onere, grava sul contribuente provare di aver adottato la massima diligenza esigibile.

• Corte di Giustizia UE (principali pronunce: Kittel, Bonik, Litdana, Bakati Plus, Unitel, Alti ecc.)

  Principi europei secondo cui l'IVA è evasa anche se un soggetto avrebbe dovuto sapere di partecipare a un'evasione e che gli operatori devono adottare tutte le misure ragionevolmente richieste per assicurarsi che l'operazione non faccia parte di una catena fraudolenta; chi adotta le misure ragionevoli deve poter confidare nella liceità senza essere obbligato solidalmente.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti in un meccanismo tipo "carosello", grava su di essa l'onere di provare (anche per presunzioni fondate su elementi oggettivi specifici) che il cessionario fosse consapevole o avrebbe dovuto essere consapevole della partecipazione all'evasione.
• Se l'Amministrazione soddisfa tale onere probatorio, il contribuente deve dimostrare di aver adottato tutte le cautele ragionevolmente esigibili (diligenza elevata) e di aver attuato un monitoraggio adeguato in rapporto alla tipologia, entità e ripetitività delle operazioni.
• Elementi formali isolati (pagamenti tracciabili, conformità dei prezzi, visure, fatture e bilanci dei fornitori) possono non essere sufficienti a escludere la conoscenza o la negligenza quando le operazioni sono massicce, ripetute e coinvolgono soggetti noti come "missing traders"; il giudice deve valutare il quadro indiziario nella sua globalità (gravità, precisione, concordanza).
• Per non essere ritenuto coinvolto, l'operatore commerciale deve poter documentare misure attive e proporzionate (due diligence iniziale e continua, controlli e monitoraggio commerciale/finanziario) commisurate al rischio connesso ai contatti con fornitori poco strutturati o a operazioni dall'elevato volume.
• Gli operatori che abbiano adottato tutte le misure ragionevolmente richieste possono confidare nella liceità delle operazioni e non essere obbligati in solido per l'IVA dovuta da altri; la valutazione è però molto concreta e dipende dal contesto e dall'entità degli scambi.