Cassazione Civile, Ordinanza n. 37624/2022 del 23/12/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce dal diniego di disapplicazione della disciplina antielusiva sulle società di comodo emesso dall'amministrazione finanziaria nei confronti di una società, che aveva chiesto di essere esonerata dagli effetti della presunzione di non operatività. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della società, mentre la Commissione tributaria regionale aveva rigettato l'appello dell'Agenzia. L'Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato la violazione dell'art. 19 del d.lgs. n. 546/1992, sostenendo che il diniego di disapplicazione non sarebbe autonomamente impugnabile; con il secondo ha dedotto la violazione dell'art. 30 della l. n. 724/1994 e dell'art. 2697 c.c., lamentando che la CTR avesse ritenuto provata l'esistenza di situazioni oggettive impeditive del conseguimento dei ricavi senza individuare adeguatamente le circostanze non imputabili a scelta imprenditoriale che giustificassero la disapplicazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo consolidato l'orientamento secondo cui il diniego di disapplicazione delle norme antielusive è impugnabile dal contribuente perché atto con cui l'amministrazione rende nota una pretesa tributaria ben individuata; ha invece accolto il secondo motivo, affermando che, in tema di società di comodo, grava sul contribuente l'onere di provare specifiche situazioni oggettive, non dipendenti da libera scelta imprenditoriale, che abbiano impedito il superamento del test di operatività. Nel caso concreto, la CTR aveva valorizzato elementi ritenuti dalla Cassazione insufficienti e riconducibili a scelte imprenditoriali, senza dimostrare l'oggettiva impossibilità di esercitare l'attività in altro immobile o di conseguire i ricavi minimi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria in diversa composizione anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 19 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  l'elencazione degli atti impugnabili è tassativa, ma non esclude l'impugnazione di atti diversi che portino a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria ben individuata; il diniego di disapplicazione è atto impugnabile perché esprime un concreto convincimento dell'amministrazione sul rapporto tributario.

• art. 37-bis, comma 8, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  il diniego del Direttore Regionale delle Entrate di disapplicazione delle norme antielusive è qualificato come atto definitivo in sede amministrativa e recettizio, con immediata rilevanza esterna.

• art. 30 l. 23 dicembre 1994, n. 724

  il comma 1 introduce una presunzione legale relativa di non operatività per le società che non superano il test di operatività; il comma 4-bis consente la disapplicazione in presenza di situazioni oggettive che abbiano reso impossibile il raggiungimento dei ricavi minimi.

• art. 2697 c.c.

  il contribuente che invochi la disapplicazione della disciplina delle società di comodo deve fornire la prova contraria delle oggettive condizioni impeditrici.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  norma processuale richiamata come parametro per denunciare la violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 100 c.p.c.

  l'interesse ad agire sorge già al momento in cui il contribuente riceve la notizia della pretesa tributaria e non deve attendere un atto formalmente tipico.

• artt. 24, 53 e 97 Cost.

  sono richiamati a fondamento dell'interpretazione estensiva dell'art. 19 d.lgs. 546/1992, in funzione di tutela del contribuente e di buon andamento dell'amministrazione.

• art. 380-bis c.p.c.

  richiamato per il procedimento camerale e per la trattazione in camera di consiglio.

• art. 291 c.p.c.

  richiamato per la rinnovazione della notificazione del ricorso per cassazione alla parte rimasta contumace in appello.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l'elenco degli atti impugnabili previsto dall'art. 19 d.lgs. n. 546/1992 ha natura tassativa, ma può essere letto in senso estensivo quando l'atto non tipico comunichi al contribuente una pretesa fiscale ben individuata, con motivazione in fatto e in diritto, incidendo in modo concreto sulla sua sfera giuridica.
• Il diniego di disapplicazione di norme antielusive può essere autonomamente impugnato dal contribuente, non perché sia un atto tipico in senso stretto, ma perché costituisce un provvedimento recettizio e definitivo in sede amministrativa, idoneo a manifestare il convincimento dell'amministrazione sulla posizione tributaria del destinatario.
• In materia di società di comodo, il mancato superamento del test di operatività integra una presunzione legale relativa di non operatività; il contribuente può superarla solo dimostrando specifiche situazioni oggettive, non dipendenti da una scelta imprenditoriale, che abbiano reso impossibile il conseguimento dei ricavi o del reddito minimi.
• Ai fini della disapplicazione della disciplina antielusiva, non sono sufficienti circostanze riconducibili a libere valutazioni dell'imprenditore o elementi indiziari generici: occorre la prova di un impedimento oggettivo, concreto e idoneo a giustificare il mancato raggiungimento dei parametri di operatività.
• L'onere della prova della sussistenza delle condizioni per la disapplicazione grava sul contribuente che la invoca.

Come è indicizzato