Cassazione Civile, Ordinanza n. 17704/2024 del 27/06/2024

Esito

La controversia

La lite nasce da tre avvisi di accertamento per omesso versamento dell’IMU, relativi agli anni 2012, 2013 e 2014, emessi in relazione a un immobile sito in Lugo e adibito a scuola paritaria di primo e secondo grado. In primo grado il ricorso del contribuente era stato accolto, ma in appello la decisione è stata riformata con riconoscimento della debenza dell’imposta. In cassazione l’istituto ha dedotto un unico motivo di violazione e falsa applicazione delle norme sull’esenzione IMU per gli enti non commerciali, sostenendo che l’attività didattica svolta nell’immobile dovesse considerarsi non commerciale e quindi esente, anche perché le rette percepite sarebbero state contenute entro i limiti del costo medio per studente indicati nella disciplina secondaria. Il Comune ha resistito, sostenendo la correttezza della valutazione di merito secondo cui i corrispettivi applicati erano significativi e non simbolici, e quindi l’attività era svolta con modalità commerciali, con conseguente esclusione dell’esenzione.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il motivo di ricorso e ha confermato la decisione della Corte di giustizia tributaria di secondo grado che aveva negato l’esenzione IMU. Ha ribadito che, per gli anni in esame, l’esenzione per gli immobili degli enti non commerciali destinati ad attività didattiche richiede cumulativamente il requisito soggettivo dell’ente non commerciale e quello oggettivo dell’effettivo svolgimento dell’attività con modalità non commerciali. In particolare, per le attività didattiche è necessario che i corrispettivi siano assenti oppure meramente simbolici; la mera circostanza che i ricavi coprano solo una parte dei costi o che l’esercizio sia in perdita non è decisiva. La valutazione della simbolicità dei corrispettivi è un accertamento di fatto riservato al giudice di merito e non è automaticamente vincolata dalle istruzioni amministrative sul costo medio per studente. Poiché nel caso concreto la scuola percepiva importi rilevanti e non irrisori, la Corte ha escluso la natura non commerciale dell’attività e ha rigettato il ricorso, con condanna alle spese e al contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 7, comma 1, lett. i, d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  L’esenzione opera per immobili di enti non commerciali destinati esclusivamente ad attività tassativamente indicate; per le attività didattiche, dopo le modifiche normative e l’interpretazione conforme al diritto UE, è necessario che siano svolte con modalità non commerciali e, quindi, a titolo gratuito o dietro corrispettivo simbolico.

• art. 9 d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23

  Richiama anche per l’IMU le esenzioni previste per l’ICI, sicché la disciplina dell’esenzione per gli enti non commerciali è applicabile al nuovo tributo secondo i limiti stabiliti dalla normativa successiva.

• art. 91-bis d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, conv. in L. 24 marzo 2012, n. 27

  Introduce, dal 2013, il requisito ulteriore dello svolgimento con modalità non commerciali e demanda a fonti secondarie la definizione dei requisiti per qualificare tali modalità.

• art. 9, commi 6 e 6-ter, d.l. 10 ottobre 2012, n. 174, conv. in L. 7 dicembre 2012, n. 213

  Completa il quadro regolatorio, prevedendo criteri ministeriali per qualificare le attività come svolte con modalità non commerciali.

• art. 1 L. 10 marzo 2000, n. 62

  Richiamato dal ricorrente tra le norme che disciplinano la scuola paritaria e il suo regime, ma ritenuto non decisivo ai fini dell’esenzione IMU rispetto al requisito della simbolicità dei corrispettivi.

• art. 17 L. 23 agosto 1988, n. 400

  Richiamato nel motivo di ricorso in relazione alla fonte regolamentare, senza che ciò abbia mutato l’esito della controversia.

• d.m. 19 novembre 2012, n. 200

  Il regolamento definisce i requisiti per lo svolgimento con modalità non commerciali; per le attività didattiche richiede parità con l’istruzione statale, non discriminazione, accoglienza degli alunni con handicap, adeguatezza delle strutture, pubblicità del bilancio e gratuità o corrispettivo simbolico.

• art. 4, comma 3, d.m. 19 novembre 2012, n. 200

  Per l’attività didattica, il corrispettivo deve essere gratuito o simbolico, cioè tale da coprire solo una frazione del costo effettivo del servizio e senza relazione sinallagmatica piena con il servizio reso.

• art. 1, lett. p, d.m. 19 novembre 2012, n. 200

  Le modalità non commerciali sono quelle di attività istituzionali prive di scopo di lucro che non si pongono in concorrenza con operatori di mercato.

• art. 3 d.m. 19 novembre 2012, n. 200

  Individua i requisiti generali degli enti non commerciali: divieto di distribuzione di utili, obbligo di reinvestimento e devoluzione del patrimonio ad altro ente non commerciale.

• art. 1, d.m. 26 giugno 2014

  Approva il modello di dichiarazione IMU/TASI per gli enti non commerciali.

• art. 5 d.m. 26 giugno 2014

  Fissa il termine per la presentazione della dichiarazione relativa agli anni 2012 e 2013, poi differito dal decreto successivo.

• art. 1 d.m. 23 settembre 2014

  Diferisce al 30 novembre 2014 il termine per la dichiarazione IMU/TASI ENC relativa agli anni 2012 e 2013.

• art. 107, paragrafo 1, TFUE

  «sono incompatibili con il mercato interno, nella misura in cui incidano sugli scambi tra Stati membri, gli aiuti concessi dagli Stati, ovvero mediante risorse statali, sotto qualsiasi forma che, favorendo talune imprese o talune produzioni, falsino o minaccino di falsare la concorrenza»

  L’esenzione può essere compatibile con il diritto UE solo se riguarda attività non economiche; se l’attività è economica, la misura può integrare un aiuto di Stato.

• Decisione della Commissione UE del 19 dicembre 2012

  È il parametro di compatibilità UE richiamato dalla Corte: l’esenzione è consentita solo per attività non economiche, svolte gratuitamente o con corrispettivi simbolici.

• Sentenza CGUE 6 novembre 2018, cause riunite C-622/16 P, C-623/16 P, C-624/16, Scuola Elementare Maria Montessori S.r.l. vs. Commissione Europea

  Ha chiarito che l’ordine di recupero è conseguenza logica dell’illegalità dell’aiuto e ha rafforzato l’orientamento secondo cui la disciplina nazionale va letta in conformità al diritto UE.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È la norma processuale invocata per dedurre violazione di legge in cassazione.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Consente il raddoppio del contributo unificato in caso di rigetto dell’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• Per beneficiare dell’esenzione IMU prevista per gli enti non commerciali, occorre la compresenza del requisito soggettivo dell’ente non commerciale e del requisito oggettivo dell’effettivo svolgimento nell’immobile di attività esenti con modalità non commerciali.
• Nelle attività didattiche, la nozione di "modalità non commerciali" richiede che il servizio sia gratuito oppure prestato contro un corrispettivo meramente simbolico; importi significativi e non irrisori escludono l’esenzione.
• La circostanza che i ricavi coprano solo una parte dei costi, o che la gestione sia in perdita, non basta a qualificare l’attività come non commerciale se il servizio è comunque offerto al pubblico con prezzi non simbolici.
• La simbolicità dei corrispettivi va valutata in concreto dal giudice di merito ed è un accertamento di fatto non sostituibile da automatismi fondati su parametri amministrativi astratti.
• Le istruzioni ministeriali sul costo medio per studente non attribuiscono di per sé il diritto all’esenzione, ma al più servono come ausilio; non possono derogare alla normativa primaria interpretata in conformità al diritto dell’Unione europea.
• Un ente senza fine di lucro può comunque svolgere attività economica; la finalità sociale o la natura non lucrativa dell’ente non bastano, da sole, a escludere la natura commerciale dell’attività svolta.

Come è indicizzato