Cassazione Civile, Sentenza n. 15168/2020 del 16/07/2020

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate notificò alla contribuente un avviso di accertamento per il 2003 ai fini IRPEF, IVA e IRAP, recuperando maggiori imposte, sanzioni e interessi. Sulla base del processo verbale della Guardia di Finanza contestò l’omessa dichiarazione di redditi da fabbricati e ricostruì induttivamente un maggior reddito d’impresa, valorizzando spese per incrementi patrimoniali ritenute incompatibili con il reddito dichiarato e movimentazioni bancarie. La contribuente impugnò l’avviso deducendo, tra l’altro, di non avere svolto attività d’impresa nel 2003 per le precarie condizioni di salute e indicando quale provvista l’apporto del convivente e somme rimpatriate mediante lo scudo fiscale. La CTP di Roma rigettò il ricorso e la CTR del Lazio respinse l’appello. In cassazione la contribuente propose sette motivi: 1) e 2) contestò, rispettivamente sotto il profilo della violazione di legge e della nullità processuale, che fosse stata dichiarata nuova e tardiva la deduzione, formulata in appello, della vincita al lotto del convivente nel 1999 per lire 436.500.000; sostenne che si trattasse di un motivo nuovo e che la circostanza era stata già rappresentata nel contraddittorio amministrativo; 3) denunciò omessa motivazione sulla rilevanza della vincita, rispetto al fatto che l’Ufficio aveva considerato la posizione economica del convivente; 4) denunciò insufficiente motivazione sulla ritenuta produzione di reddito d’impresa, lamentando che non fossero adeguatamente considerate la cessazione della partita IVA nel 1996, le differenze rispetto agli anni 2001 e 2002 e le condizioni di salute, documentate da perizia, che avrebbero ridotto di oltre il 74% la capacità lavorativa; 5) e 6) censurò, per violazione di legge e vizio motivazionale, la valutazione degli effetti dello scudo fiscale e la mancata correlazione tra le somme rimpatriate e le movimentazioni patrimoniali e finanziarie; le due dichiarazioni riservate del 29 luglio 2003 riguardavano complessivamente Euro 449.987,00; 7) contestò infine la motivazione relativa allo scomputo delle somme scudate e alla mancata ripresa a tassazione delle movimentazioni del conto titoli presso la Banca Popolare del Lazio, chiedendo in sostanza una diversa valutazione degli elementi istruttori.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. I primi due motivi sono infondati: la deduzione della vincita del convivente costituiva un fatto nuovo, proposto per la prima volta in appello, e il contraddittorio endoprocedimentale non sostituisce l’allegazione nel ricorso introduttivo; il divieto di cui all’art. 57 del D.Lgs. 546/1992 comprende le eccezioni in senso proprio che introducono fatti impeditivi, modificativi o estintivi e ampliano il tema della decisione. Il terzo motivo è assorbito, poiché, una volta preclusa la deduzione del fatto, non sussisteva un ulteriore obbligo della CTR di motivare sulla sua rilevanza. Il quarto motivo è infondato: la CTR ha attribuito rilievo alla nozione fiscale di reddito d’impresa dell’art. 55 TUIR, più ampia di quella civilistica, e ha considerato non decisive le condizioni di salute in mancanza di specifiche allegazioni sul tipo di attività concretamente svolta; tale valutazione non è manifestamente illogica e non è sindacabile in cassazione nei termini dedotti. I motivi quinto e sesto sono infondati: l’effetto preclusivo dello scudo fiscale opera soltanto per gli imponibili rappresentati dalle somme o attività costituite all’estero e oggetto di rimpatrio. La CTR aveva rilevato che le movimentazioni del conto titoli BPL erano state escluse dal recupero e che, salvo quelle relative al conto corrente Unicredit, le altre movimentazioni erano successive alle dichiarazioni del 29 luglio 2003; la valutazione è stata ritenuta logicamente coerente con la data del rimpatrio. Il settimo motivo è inammissibile perché mirava a ottenere una nuova valutazione degli elementi istruttori, riservata al giudice di merito. La contribuente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 6.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito; la Corte ha inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 57 D.Lgs. 546/1992

  Questa Corte ha, infatti, chiarito che in tema di processo tributario, il divieto dei nova in appello, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, si applica, oltre che alle domande, alle eccezioni in senso proprio, intese come lo strumento processuale con il quale il contribuente, in qualità di convenuto in senso sostanziale nel giudizio d’impugnazione dell’atto tributario, fa valere un fatto giuridico avente efficacia impeditiva, modificativa o estintiva della pretesa fiscale, da cui derivano il mutamento degli elementi materiali del fatto costitutivo della pretesa ed il conseguente ampliamento del tema della decisione, implicando la deduzione di fatti che richiedono una specifica indagine, non effettuabile per la prima volta in appello.

  Nel processo tributario il divieto di nova in appello riguarda anche le eccezioni in senso proprio fondate su fatti che incidono sulla pretesa fiscale e ampliano il tema decisorio; tali fatti non possono essere introdotti per la prima volta in appello. La loro precedente esposizione nel contraddittorio amministrativo non equivale alla tempestiva allegazione nel giudizio di primo grado.

• art. 55 D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  Tuttavia deve ritenersi che la CTR, nell’affermare che “Irrilevante risulta quanto eccepito dall’appellante in merito alle sue precarie condizioni di salute”, a fronte di cospicue disponibilità finanziarie godute dalla contribuente anche per gli anni vicini a quello oggetto dell’accertamento in esame ed in difetto di specifica allegazione riguardo al tipo di attività svolta in concreto dalla contribuente medesima, abbia inteso attribuire rilievo preminente alla nozione di reddito d’impresa, quale desumibile dall’art. 55 TUIR, più ampia rispetto alla nozione civilistica di cui all’art. 2195 c.c. dell’attività d’impresa suscettibile di generare detto reddito, così da poter richiedere anche solo un impegno fisico limitato.

  Ai fini fiscali, la nozione di reddito d’impresa desumibile dall’art. 55 TUIR è più ampia della nozione civilistica richiamata dall’art. 2195 c.c. e può comprendere attività che richiedono un impegno fisico limitato; in assenza di una specifica allegazione sull’attività concretamente svolta, le condizioni di salute non sono state ritenute decisive per escludere la produzione di tale reddito.

• art. 14 D.L. 350/2001

  Quanto al dedotto vizio di violazione di norma di diritto, va rilevato che l’effetto preclusivo di ogni accertamento tributario, che il D.L. 25 settembre 2001, n. 350, art. 14, convertito con modificazioni nella L. 23 novembre 2001, n. 409, collega alla dichiarazione ai fini del rientro di attività finanziarie detenute all’estero, è previsto dalla norma in esame “limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all’estero e oggetto di rimpatrio”.

  L’effetto preclusivo dello scudo fiscale è limitato agli imponibili rappresentati dalle somme o attività costituite all’estero e oggetto di rimpatrio; non si estende indistintamente a ogni movimentazione finanziaria del contribuente.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (testo anteriore alla novella del D.L. 83/2012)

  Tuttavia deve ritenersi che la CTR, nell’affermare che “Irrilevante risulta quanto eccepito dall’appellante in merito alle sue precarie condizioni di salute”, a fronte di cospicue disponibilità finanziarie godute dalla contribuente anche per gli anni vicini a quello oggetto dell’accertamento in esame ed in difetto di specifica allegazione riguardo al tipo di attività svolta in concreto dalla contribuente medesima, abbia inteso attribuire rilievo preminente alla nozione di reddito d’impresa, quale desumibile dall’art. 55 TUIR, più ampia rispetto alla nozione civilistica di cui all’art. 2195 c.c. dell’attività d’impresa suscettibile di generare detto reddito, così da poter richiedere anche solo un impegno fisico limitato, a ciò conseguendo, pertanto, da parte della CTR, una valutazione in termini di non decisività delle precarie condizioni di salute come fatto idoneo ad impedire la formazione di reddito d’impresa, che, in quanto non manifestamente illogica, sfugge al sindacato di legittimità della Corte sotto il profilo del dedotto vizio di motivazione in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 nel testo, applicabile ratione temporis al presente giudizio, anteriore all’entrata in vigore della novella di cui al D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, comma 1, lett. b), convertito, con modificazioni, nella L. 7 agosto 2012, n. 134.

  Nel regime ratione temporis applicabile, la valutazione di merito sulla non decisività di un fatto non è censurabile per vizio motivazionale in cassazione se non risulta manifestamente illogica; la Corte non può sostituire la propria valutazione a quella del giudice di merito.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002

  Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

  In caso di rigetto del ricorso, la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Nel processo tributario, il divieto di nova in appello si estende alle eccezioni in senso proprio fondate su fatti impeditivi, modificativi o estintivi della pretesa fiscale, quando la loro deduzione richiede un’indagine specifica e amplia il tema della decisione; aver rappresentato il fatto nel contraddittorio amministrativo non supplisce alla sua mancata allegazione nel ricorso introduttivo.
• La nozione fiscale di reddito d’impresa dell’art. 55 TUIR è più ampia di quella civilistica e può ricomprendere attività che richiedono un impegno fisico limitato. In mancanza di specifiche allegazioni sul tipo di attività concretamente svolta, le condizioni di salute non escludono necessariamente la produzione di reddito d’impresa.
• L’effetto preclusivo collegato allo scudo fiscale opera soltanto per gli imponibili rappresentati dalle somme o attività costituite all’estero e oggetto di rimpatrio, e non neutralizza automaticamente ogni movimentazione finanziaria del contribuente.
• La Corte di cassazione non può riesaminare gli elementi istruttori o sostituire la propria valutazione a quella del giudice di merito; la valutazione di quest’ultimo resta insindacabile sotto il profilo motivazionale quando non è manifestamente illogica.

Come è indicizzato