Cassazione Civile, Sentenza n. 15172/2020 del 16/07/2020

Esito

La controversia

Per l’anno d’imposta 2007 il Comune notificava alle due società un avviso di accertamento ICI per imposta non versata relativa a un parco eolico di 13 aerogeneratori. Poiché l’impianto non era stato accatastato nell’annualità considerata, l’Ufficio determinava la base imponibile con il criterio del valore contabile, ricavato dai bilanci depositati. In primo grado la Commissione tributaria provinciale di Foggia determinava l’imposta in € 16.146, oltre sanzioni e interessi. La Commissione tributaria regionale della Puglia, con sentenza del 3 ottobre 2017, accoglieva l’appello principale del Comune, ritenendo legittimo il criterio contabile, riconoscendo la responsabilità della società conferitaria per i debiti tributari nei limiti previsti per la cessione d’azienda e confermando le sanzioni. Le società ricorrevano per cassazione con cinque motivi: 1) nullità della sentenza della CTR, limitatamente alla società conferente, per omessa comunicazione dell’avviso di trattazione dell’udienza; 2) violazione delle norme nazionali ed europee sulle energie rinnovabili e dei principi costituzionali, sostenendo che l’impianto dovesse essere accatastato in categoria E anziché D/1 e che la sua funzione pubblica giustificasse tale classificazione; 3) erronea applicazione del criterio del valore contabile anziché di quello reddituale e contestazioni sulla determinazione della base imponibile, sui costi inclusi e sulla perizia di stima; 4) violazione dell’art. 14 del D.Lgs. n. 472 del 1997, poiché, secondo le ricorrenti, la responsabilità solidale della conferitaria non poteva operare in mancanza di atti di accertamento o irrogazione di sanzioni notificati prima del conferimento del ramo d’azienda, avvenuto il 30 giugno 2009; 5) inapplicabilità delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa. In memoria veniva inoltre chiesto il rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia UE in relazione alla direttiva 2009/28/CE e all’art. 20 della Carta dei diritti fondamentali.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo, rilevando che l’omessa comunicazione dell’udienza di discussione, dovuta almeno trenta giorni prima, viola il diritto di difesa e il contraddittorio e determina la nullità della decisione; la nullità opera, nel caso concreto, soltanto quanto alla posizione della società conferente. Non ha tuttavia disposto il rinvio, perché la causa poteva essere definita sulla base del diritto e ha esaminato gli altri motivi. Ha rigettato il secondo: i parchi eolici, quali centrali elettriche con autonomia funzionale e reddituale, sono accatastabili in categoria D/1 e le pale eoliche concorrono alla rendita; la finalità pubblica o l’incentivazione delle energie rinnovabili non comportano una diversa classificazione o un’esenzione ICI. Ha rigettato il terzo: per il 2007, in assenza di rendita proposta, la base imponibile dei fabbricati di categoria D posseduti da imprese e distintamente contabilizzati si determina secondo il valore contabile previsto dall’art. 5, comma 3, del D.Lgs. n. 504 del 1992. La legge n. 190 del 2014 non ha efficacia retroattiva per l’annualità 2007. La doglianza sui costi e sulla perizia è stata inoltre ritenuta priva di autosufficienza e diretta a ottenere una rivalutazione delle risultanze istruttorie, non consentita in sede di legittimità. Ha rigettato il quarto motivo: per la responsabilità del cessionario è sufficiente che, alla data del trasferimento, il debito tributario risulti dagli atti dell’ufficio; non è necessario che prima della cessione siano stati notificati specifici atti di accertamento o irrogazione. Il cessionario avrebbe potuto chiedere il certificato previsto dall’art. 14, comma 3, del D.Lgs. n. 472 del 1997. Ha rigettato il motivo sulle sanzioni: le ricorrenti non avevano indicato gli elementi positivi di confusione normativa necessari per configurare un’obiettiva incertezza, che non è rilevabile d’ufficio. Ha infine respinto la richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia, escludendo l’appropriatezza del confronto tra impianti eolici e stazioni di servizio, la cui classificazione in categoria E dipende dalla diretta fruibilità da parte degli utenti della rete viaria. Il ricorso è stato quindi rigettato. Le ricorrenti sono state condannate alle spese del giudizio di cassazione, liquidate in € 5.000, oltre spese forfettarie e accessori, ed è stato dichiarato dovuto l’ulteriore contributo unificato. La nullità parziale accertata per la posizione della società conferente non ha condotto alla cassazione con rinvio, essendo stata la controversia definita in sede di legittimità.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 31 e 61

  Nel processo tributario, la comunicazione della data di udienza, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 31, applicabile anche ai giudizi di appello in relazione al richiamo operato dall’art. 61 del medesimo decreto, adempie ad un’essenziale funzione di garanzia del diritto di difesa e del principio del contraddittorio, sicchè l’omessa comunicazione alle parti, almeno trenta giorni prima, dell’avviso di fissazione dell’udienza di discussione, determina la nullità della decisione (nel caso di specie, peraltro, limitatamente alla posizione della Fortore Energia s.p.a.) comunque pronunciata.

  La comunicazione dell’udienza, da effettuare almeno trenta giorni prima, è una garanzia essenziale del diritto di difesa e del contraddittorio nel processo tributario, anche in appello; la sua omissione determina la nullità della decisione.

• D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 3

  In termini generali, in tema di ICI e con riferimento alla base imponibile dei fabbricati non iscritti in catasto, posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, il D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 5, comma 3, ha previsto, fino alla attribuzione della rendita catastale, un metodo di determinazione della base imponibile collegato alle iscrizioni contabili.

  Per i fabbricati non iscritti in catasto, appartenenti alla categoria D, posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, fino all’attribuzione della rendita catastale la base imponibile ICI è determinata secondo il valore contabile.

• D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 5, comma 4

  Pertanto, premesso che nel caso di specie l’annualità oggetto di accertamento è quella del 2007 (e, quindi, successiva all’abrogazione del menzionato comma 4), trovava applicazione in via esclusiva l’ultimo periodo del comma 3, a tenore del quale “in mancanza di rendita proposta il valore è determinato sulla base delle scritture contabili del locatore, il quale è obbligato a fornire tempestivamente al locatario tutti i dati necessari per il calcolo”.

  Il criterio sussidiario previsto dal comma 4 era stato abrogato prima dell’annualità 2007 e non era quindi applicabile. In mancanza di rendita proposta, per il caso regolato dall’ultimo periodo del comma 3 rilevano le scritture contabili del locatore, che deve fornire tempestivamente al locatario i dati necessari.

• L. n. 190 del 2014, art. 1, comma 244

  Alla L. n. 190 del 2014, art. 1, comma 244, (...) in assenza di una inequivoca disposizione che le attribuisca portata meramente interpretativa, può riconoscersi non un’efficacia retroattiva (avuto riguardo ad accertamenti compiuti, come quello in esame – che risale al 2007 -, in epoca anteriore), ma, a tutto concedere, una valenza di mero parametro di riferimento.

  La disposizione, non qualificata in modo inequivoco come interpretativa, non ha efficacia retroattiva rispetto agli accertamenti anteriori; può al più fungere da parametro di riferimento.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 14, commi 1, 2 e 3

  La tesi difensiva delle ricorrenti, secondo cui il Comune avrebbe dovuto notificare, “prima dell’atto di conferimento” d’azienda, appositi atti di contestazione e/o di irrogazione di sanzioni per omessa dichiarazione ed omesso versamento per gli anni antecedenti la data di conferimento, è errata, atteso che, ai fini della solidarietà del debito tributario, è sufficiente, come visto, che il debito, alla data di cessione dell’azienda, fosse risultante dagli atti in possesso dell’ufficio impositore.

  La responsabilità del cessionario per i debiti tributari del cedente non richiede la previa notifica, prima del trasferimento, di specifici atti di accertamento o irrogazione: è sufficiente che il debito risulti dagli atti dell’ufficio alla data della cessione, nei limiti e alle condizioni stabiliti dall’art. 14.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8

  In tema di sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, il potere delle commissioni tributarie di dichiarare l’inapplicabilità delle sanzioni in caso di obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle norme, cui la violazione si riferisce, sussiste quando la disciplina normativa da applicare si articoli in una pluralità di prescrizioni, il cui coordinamento appaia concettualmente difficoltoso per l’equivocità del loro contenuto, derivante da elementi positivi di confusione; l’onere di allegare la ricorrenza di siffatti elementi, se esistenti, grava sul contribuente, sicchè va escluso che il giudice tributario di merito decida d’ufficio l’applicabilità dell’esimente, e, di conseguenza, che sia ammissibile una censura avente ad oggetto la mancata pronuncia d’ufficio sul punto.

  L’esimente per obiettiva incertezza presuppone elementi positivi di confusione derivanti dall’equivocità e dal difficile coordinamento delle norme. Spetta al contribuente allegarli; il giudice non può applicare d’ufficio l’esimente.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  Ricorrono i presupposti di cui al D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, applicabile ratione temporis (essendo stato il ricorso proposto successivamente al 30 gennaio 2013), per il raddoppio del versamento del contributo unificato.

  In caso di rigetto del ricorso ricorrono, nella fattispecie, i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la comunicazione della data dell’udienza di discussione, da effettuarsi almeno trenta giorni prima, è essenziale per il diritto di difesa e il contraddittorio; la sua omissione determina la nullità della decisione, anche in appello.
• Per i fabbricati non iscritti in catasto, classificabili nel gruppo D, posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, la base imponibile ICI è determinata secondo le risultanze contabili fino alla presentazione della richiesta di attribuzione della rendita catastale; la rendita attribuita successivamente non opera retroattivamente per annualità precedenti.
• Per l’annualità 2007, in mancanza di rendita proposta, il criterio applicabile alla fattispecie è quello delle scritture contabili previsto dall’art. 5, comma 3, del D.Lgs. n. 504 del 1992; non è utilizzabile il criterio sussidiario del comma 4, già abrogato.
• Gli impianti eolici dotati di autonomia funzionale e reddituale, destinati alla produzione di energia, sono accatastabili in categoria D/1; le pale eoliche, quali componenti strutturali ed essenziali della centrale, concorrono alla determinazione della rendita. La finalità di pubblico interesse o l’incentivazione delle energie rinnovabili non comportano, di per sé, una diversa classificazione catastale o un’esenzione ICI.
• Nella cessione d’azienda, la responsabilità tributaria solidale e sussidiaria del cessionario, nei limiti e per i debiti individuati dall’art. 14 del D.Lgs. n. 472 del 1997, può fondarsi sulla risultanza del debito dagli atti dell’ufficio alla data del trasferimento; non è indispensabile che prima della cessione siano stati notificati atti di accertamento o irrogazione delle sanzioni.
• L’esimente sanzionatoria dell’obiettiva incertezza normativa richiede elementi positivi di confusione che rendano equivoco e difficoltoso il coordinamento delle disposizioni applicabili. Il contribuente deve allegare tali elementi e il giudice non può riconoscere l’esimente d’ufficio.

Come è indicizzato