Cassazione Civile, Ordinanza n. 21866/2021 del 30/07/2021

Esito

La controversia

La società contribuente aveva impugnato il silenzio-rifiuto formatosi sulla domanda di rimborso dell'imposta sostitutiva IRES e IRAP versata, per il periodo d'imposta 2006, in relazione all'affrancamento di riserve in sospensione d'imposta e al saldo attivo di rivalutazione disciplinati dalla normativa sulla rivalutazione dei beni d'impresa. La contribuente sosteneva di avere versato l'imposta sul valore lordo del saldo attivo, anziché sul valore netto dell'imposta sostitutiva già assolta, e chiedeva la restituzione dell'eccedenza, inclusa una somma ulteriore di euro 11.285,00 asseritamente versata per errore materiale. La CTP aveva accolto il ricorso e la CTR aveva respinto l'appello dell'Ufficio. In cassazione l'Agenzia delle Entrate deduceva: 1) violazione dell'art. 1, commi 473-478, l. n. 311/2004, sostenendo che la base imponibile dell'imposta sostitutiva dovesse essere calcolata al lordo dell'imposta stessa, altrimenti l'imposta diverrebbe indirettamente deducibile, in contrasto con la legge; 2) violazione dell'art. 12 l. n. 342/2000 e dell'art. 1, commi 473-478, l. n. 311/2004, contestando l'accertamento della CTR sul presunto errore materiale relativo all'ulteriore versamento di euro 11.285,00; 3) vizio di motivazione per omessa o insufficiente esposizione del percorso logico della decisione.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondato il primo motivo richiamando il proprio orientamento secondo cui l'affrancamento mediante imposta sostitutiva sottrae il saldo attivo di rivalutazione al regime di sospensione d'imposta e lo rende distribuibile; di conseguenza la base imponibile va individuata nella riserva iscritta nel patrimonio netto, come contabilizzata al netto dell'imposta sostitutiva, mentre l'imposta già versata rileva solo nell'ipotesi di effettiva distribuzione ai soci. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo perché volto, sotto l'apparente veste della violazione di legge, a ottenere una rivalutazione del materiale probatorio e dei fatti riservata al giudice di merito. Ha dichiarato inammissibile anche il terzo motivo, osservando che il vizio motivazionale, per le sentenze soggette al previgente art. 360, n. 5, c.p.c., deve investire un fatto storico specifico e non mere questioni o argomentazioni, mentre nel caso concreto la motivazione della CTR consentiva di comprendere il percorso decisorio. Alla soccombenza dell'Ufficio è seguita la condanna alle spese in favore della società contribuente.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  La deduzione del vizio di violazione di legge non può essere utilizzata per ottenere una rivalutazione dei fatti riservata al giudice di merito.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Nel regime applicabile ratione temporis il vizio di motivazione deve riguardare un fatto storico specifico e non questioni o argomentazioni generiche.

• art. 1, commi 473-478, l. 30 dicembre 2004, n. 311

  La disciplina dell'affrancamento delle riserve in sospensione d'imposta rende la riserva distribuibile; la base imponibile dell'imposta sostitutiva va riferita alla riserva iscritta nel patrimonio netto, non a un valore teorico lordo.

• art. 1, comma 477, l. 30 dicembre 2004, n. 311

  L'imposta sostitutiva è indeducibile, ma ciò non impedisce che la base imponibile sia determinata sul valore netto della riserva contabilizzata.

• art. 1, comma 472, l. 23 dicembre 2005, n. 266

  Il versamento dell'imposta sostitutiva per l'affrancamento del saldo attivo di rivalutazione produce il passaggio della posta dalla sospensione d'imposta alla disponibilità distribuibile.

• art. 1, comma 475, l. 30 dicembre 2004, n. 311

  Il rinvio recettizio consente di applicare al saldo attivo di rivalutazione la disciplina che rende la posta distribuibile dopo l'affrancamento.

• art. 4, secondo comma, d.m. 19 aprile 2002, n. 86

  La base imponibile al lordo dell'imposta sostitutiva rileva solo in ipotesi di effettiva distribuzione del saldo attivo non affrancato ai soci.

• art. 13, primo comma, l. 21 novembre 2000, n. 342

  L'affrancamento supera il vincolo di destinazione a capitale della riserva.

• art. 13, terzo comma, l. 21 novembre 2000, n. 342

  L'imposta sostitutiva entra nella base imponibile solo in caso di distribuzione ai soci del saldo attivo non affrancato.

• art. 12 l. 21 novembre 2000, n. 342

  Richiamato dall'Ufficio nel secondo motivo, senza che la Corte ne faccia applicazione autonoma, per contestare l'errore materiale allegato dalla contribuente.

• d.lgs. 2 febbraio 2006, n. 40

  Rileva per il regime del vizio motivazionale applicabile alle sentenze impugnate.

• art. 54 d.l. 22 giugno 2012, n. 83 conv. in l. 7 agosto 2012, n. 134

  La Corte precisa che la sentenza impugnata è anteriore alla nuova formulazione dell'art. 360, n. 5, c.p.c., quindi vale il previgente regime del vizio di motivazione.

Massime di principio

• Nei casi di affrancamento di riserve o saldi attivi in sospensione d'imposta, il versamento dell'imposta sostitutiva serve a rendere la posta distribuibile e a farne cessare il regime di sospensione fiscale; la base imponibile va quindi riferita alla riserva effettivamente iscritta nel patrimonio netto, non a un valore meramente teorico comprensivo dell'imposta stessa.
• L'assunto secondo cui l'imposta sostitutiva debba essere calcolata al lordo della medesima non è condivisibile quando la disciplina funzionale dell'affrancamento è quella di liberare la riserva e non di assoggettare a imposizione un importo che include un tributo già dovuto.
• In sede di legittimità, la censura formalmente prospettata come violazione di legge è inammissibile quando mira in realtà a ottenere una diversa valutazione dei fatti e delle prove compiuta dal giudice di merito.
• Nel regime previgente dell'art. 360, n. 5, c.p.c., il vizio di motivazione deve investire un fatto storico specifico e decisivo; non è sufficiente lamentare in modo generico l'insufficienza dell'iter logico della decisione.
• La rilevanza dell'imposta sostitutiva nella successiva distribuzione ai soci non si trasferisce automaticamente alla fase di affrancamento: essa assume rilievo solo se e quando la riserva venga effettivamente distribuita.

Come è indicizzato