Cassazione Civile, Ordinanza n. 04663/2025 del 21/02/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento per l'anno d'imposta 2012 emessi nei confronti di uno studio legale associato e dei suoi componenti. L'Ufficio contestava: 1) l'indeducibilità di canoni di locazione e spese connesse all'immobile adibito a studio, ritenendo antieconomica la scelta della locazione rispetto all'acquisto o ad altre formule negoziali; 2) la deduzione integrale delle spese di funzionamento dello studio senza riaddebito di una quota agli altri collaboratori/professionisti; 3) la soggezione ad IRAP per la sussistenza di un'organizzazione autonoma derivante dalla forma associata e dalla presenza di collaboratori e tirocinanti. La CTR aveva respinto l'appello dell'Ufficio e accolto quelli incidentali dei contribuenti. In Cassazione l'Agenzia deduceva: violazione dell'art. 109 TUIR sull'inerenza dei costi; violazione dell'art. 54 TUIR sul riaddebito delle spese comuni; violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 per asserito difetto di contraddittorio endoprocedimentale e mancata considerazione delle osservazioni al PVC; violazione degli artt. 2 e 3 d.lgs. 446/1997 per l'esclusione dell'IRAP.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, dichiarato inammissibile il secondo, accolto il terzo e il quarto. Ha ritenuto infondato il motivo sul contraddittorio endoprocedimentale perché i contribuenti avevano effettivamente presentato osservazioni al PVC entro il termine di sessanta giorni, sicché l'art. 12, comma 7, L. 212/2000 era stato rispettato; ha inoltre ribadito che l'avviso non è nullo per il solo fatto di non dare conto, in motivazione, delle osservazioni del contribuente. Sul tema dell'inerenza, la Corte ha affermato che il giudice di merito aveva correttamente valorizzato il nesso tra costi e attività professionale e che l'Amministrazione non può sindacare le scelte imprenditoriali o professionali sostituendosi al contribuente, salvo sproporzione macroscopica o profili di evasività/elusività non ravvisati. Quanto al riaddebito delle spese comuni, il motivo è stato giudicato inammissibile perché costruito su una fattispecie diversa: qui non vi era uno studio condiviso tra professionisti paritetici, ma uno studio di titolarità esclusiva dei soci che si avvaleva di collaboratori privi di autonoma struttura comune. In tema IRAP, invece, la sentenza impugnata è stata cassata perché aveva escluso la soggettività passiva valorizzando il solo lavoro personale dei due avvocati, senza confrontarsi con il dato decisivo dell'esercizio dell'attività in forma associata, presupposto ex lege dell'imposta; il giudizio è stato quindi rinviato al giudice di merito per nuovo esame limitatamente al profilo IRAP.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  il termine di sessanta giorni dal PVC va rispettato e l'Ufficio, se attende le osservazioni prima di emettere l'avviso, non viola il contraddittorio endoprocedimentale; non sussiste un obbligo generale di menzionare nell'avviso le osservazioni del contribuente.

• art. 109 TUIR

  l'inerenza dei costi va apprezzata in relazione al collegamento qualitativo con l'attività esercitata; il sindacato dell'Amministrazione non può spingersi a valutare l'opportunità delle scelte economiche del contribuente salvo macroscopica antieconomicità o mancanza di effettivo collegamento.

• art. 54 TUIR

  la deducibilità delle spese di lavoro autonomo va valutata sulla base della concreta fattispecie; il motivo dell'Ufficio è inammissibile quando presuppone una diversa struttura del rapporto tra professionisti rispetto a quella accertata in fatto.

• artt. 2 e 3 d.lgs. 446/1997

  l'esercizio di professioni in forma associata costituisce presupposto ex lege dell'IRAP; per escludere l'imposta occorre dimostrare che l'attività non è svolta in forma associata, non già la sola assenza di autonoma organizzazione.

• art. 41 Cost.

  è richiamata a sostegno della libertà dell'iniziativa economica privata e della riserva all'imprenditore delle valutazioni di economicità e strategia contrattuale.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  è il parametro processuale dei motivi di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge.

Massime di principio

• In tema di inerenza dei costi, il giudice deve verificare il nesso qualitativo tra spesa e attività svolta; il Fisco può contestare l'antieconomicità come indice sintomatico, ma non può sostituire le proprie valutazioni di convenienza a quelle dell'operatore economico quando la scelta sia legittima e non appaia macroscopicamente irragionevole.
• Il contraddittorio endoprocedimentale ex art. 12, comma 7, Statuto del contribuente è rispettato se il contribuente è posto in condizione di formulare osservazioni al PVC entro il termine previsto; l'avviso non è nullo per il solo fatto di non riportare o confutare espressamente tali osservazioni.
• La deduzione di spese in un contesto professionale va valutata tenendo conto dell'assetto effettivo del rapporto: la disciplina del riaddebito delle spese comuni tra professionisti presuppone una struttura realmente condivisa, non essendo applicabile a strutture di titolarità esclusiva che si avvalgono di collaboratori.
• Ai fini IRAP, l'esercizio di attività professionale in forma associata integra di per sé il presupposto impositivo; l'esclusione richiede la prova contraria della mancata effettiva esistenza dell'esercizio associato, non bastando dimostrare che l'attività è svolta personalmente dai singoli associati.

Come è indicizzato