Sentenza del 14/06/2016 n. 12191 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava l'omessa regolarizzazione e autofatturazione IVA per l'anno 2002, rilevando una differenza tra gli importi fatturati dal consorzio al committente terzo e quelli fatturati dal consorziato al consorzio. Secondo l'Ufficio, tale differenza avrebbe dovuto essere correttamente imputata e documentata come costi, ricavi o provvigioni, evitando un occultamento dei ricavi del consorziato. L'Agenzia contestava inoltre l'applicazione del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente, sostenendo che l'atto era un atto di contestazione di sanzioni disciplinato dalla normativa speciale.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell'Agenzia delle Entrate, stabilendo che il termine di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 non si applica agli atti di contestazione delle sanzioni disciplinati dall'art. 16 del D.Lgs. n. 472/1997, poiché tale procedimento prevede specifiche forme di contraddittorio e la possibilità di presentare deduzioni difensive. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. Quanto alla disciplina della società consortile, la Corte ha affermato che la causa mutualistica non impedisce lo svolgimento di una distinta attività commerciale lucrativa. In presenza di una differenza tra la fattura del consorzio al terzo e quella del consorziato al consorzio, spetta al consorziato dimostrare che tale differenza non costituisca ricavi occultati oppure che rappresenti provvigioni o servizi effettivamente resi dal consorzio. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, per un nuovo esame dei rapporti tra consorzio e consorziato, della natura delle commesse, dell'eventuale provvigione e delle prove disponibili.

Norme richiamate

• Legge n. 212/2000, art. 12, comma 7

  Il termine dilatorio di 60 giorni dalla consegna del processo verbale di constatazione

  La disposizione non si applica agli atti di contestazione delle sanzioni emessi ai sensi dell'art. 16 del D.Lgs. n. 472/1997, poiché questi ultimi seguono una disciplina procedimentale speciale che consente al contribuente di presentare deduzioni difensive.

• D.Lgs. n. 472/1997, artt. 16 e 17

  Gli atti di contestazione e irrogazione delle sanzioni sono soggetti a un procedimento speciale, nel quale il contribuente può definire la violazione, presentare deduzioni difensive oppure impugnare l'atto.

• Codice civile, artt. 2602 e 2615-ter

  Una società consortile può perseguire la causa mutualistica tipica del consorzio, mantenendo al contempo autonomia patrimoniale e soggettività proprie della forma societaria adottata. La causa consortile non esclude lo svolgimento di attività commerciale con scopo di lucro.

• D.P.R. n. 633/1972, artt. 3, comma 3, e 13, comma 2, lett. b)

  Nel mandato senza rappresentanza, ai fini IVA, le prestazioni rese dal mandatario al terzo e quelle rese dal mandante al mandatario devono tendenzialmente corrispondere nell'importo. È fiscalmente rilevante una provvigione solo se effettivamente pattuita e formalizzata.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 21

  Le operazioni rilevanti ai fini IVA devono essere documentate mediante fattura secondo la corretta imputazione dei corrispettivi.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 37-bis

  È richiamato in relazione al divieto di operazioni dirette a conseguire un indebito risparmio fiscale; l'uso della struttura consortile deve essere valutato anche in concreto per escludere finalità elusive.

• Sesta direttiva IVA, art. 17, par. 2

  Il diritto alla detrazione dei costi IVA deve essere riconosciuto in relazione alle attività effettivamente esercitate dalla società consortile o dalle consorziate e alla loro connessione con operazioni imponibili.

• Legge n. 240/1981, art. 4, e Legge n. 317/1991, art. 18

  Il riferimento al divieto di distribuzione degli utili alle consorziate conferma indirettamente che una società consortile può conseguire utili, pur restando soggetta a vincoli mutualistici.

Massime di principio

• Una società consortile non è automaticamente fiscalmente neutrale né necessariamente priva di scopo di lucro: occorre distinguere l'attività mutualistica da quella commerciale autonoma svolta verso terzi.
• La corretta fatturazione dipende dalla natura concreta dei rapporti e delle commesse. Il semplice richiamo alla struttura consortile o al mandato senza rappresentanza non giustifica, da solo, una fatturazione inferiore a quella emessa verso il committente finale.
• Quando esiste una differenza tra l'importo fatturato al terzo e quello fatturato dal consorziato al consorzio, il consorziato deve documentare analiticamente che la differenza rappresenta costi, servizi o provvigioni effettive e non ricavi propri non dichiarati.
• Una provvigione o un servizio reso dal consorzio deve essere specificamente previsto, contabilizzato e provato; in mancanza, la differenza può essere riqualificata fiscalmente come ricavo del consorziato.
• Il ribaltamento integrale di costi e ricavi non è sempre obbligatorio: va escluso quando il consorzio esegue autonomamente la commessa, mentre può essere necessario quando il consorzio svolge servizi complementari connessi alla mutualità.
• Per gli atti di contestazione delle sanzioni disciplinati dal D.Lgs. n. 472/1997 non opera automaticamente il termine di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente, poiché il contraddittorio è regolato dalla procedura speciale.